constitucionalidad del impuesto territorial chile

7/24/2019 Constitucionalidad Del Impuesto Territorial Chile

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CONVERSACIONES TRIBUTARIAS

DEL

INSTITUTO CHILENO DE DERECHO TRIBUTARIO

CONSTITUCIONALIDAD DEL IMPUESTO TERRITORIAL(1)

Siguiendo con una prctica ya tradicional, el Instituto Chileno de Derecho Tributario, organizamensualmente Conversaciones Tributarias sobre temas de actualidad tributaria, que se estiman deinters para sus socios. Con fecha 26 de abril de 2006, se trat la Constitucionalidad del ImpuestoTerritorial, que fue presentada por el socio Sr. Felipe Yaez V. quien hizo una exposicin inicial sobrelos tpicos que desde su perspectiva son importantes para el anlisis de esta materia; luego seprodujo un interesante anlisis a travs de los comentarios aportados por los socios asistentes.

Teniendo presente, que la materia referida ha suscitado el inters de la opinin pblica, comoconsecuencia de la aplicacin de las modificaciones introducidas con motivo de la dictacin de la Ley20.033 (conocida como Ley de Rentas Municipales II) y considerando el escaso debate tcnicojurdico, el Consejo Directivo del Instituto Chileno de Derecho Tributario ha considerado oportuno

preparar, conjuntamente con la colaboracin de sus socios, el siguiente documento que recoge lasdistintas opiniones emitidas con ocasin de la referida Conversacin Tributaria.

(1)Las opiniones manifestadas en el presente documento corresponden al parecer quesobre la materia tienen quienes las emiten y, en consecuencia, ellas no deben serinterpretadas como la opinin oficial del Instituto Chileno de Derecho Tributario.

I- EXPOSICIN DEL SOCIO SR. FELIPE YAEZ V.

1. Naturaleza del Impuesto Territorial

El Impuesto Territorial es una de las formas impositivas ms antiguas de la historia. Se conocenreferencias a este impuesto desde el 2000 A.C. En la sociedad agraria y campesina del Medioevo, se

convirti en el principal tributo, pues la tenencia de tierra era el principal ndice de riqueza. En ella segravaba a los inmuebles como fuente actual de ingresos. El Impuesto Territorial descansa sobre unaidea esttica de capacidad econmica, basada en la propiedad de la tierra.

En una sociedad industrial, urbana y tecnolgica, cuya riqueza aumenta constantemente y se centraen bienes inmateriales, el Impuesto Territorial pierde importancia, pues slo puede afectar a lasactividades industriales y comerciales, que son la fuente contempornea de la riqueza. Por otra parte,produce efectos colaterales negativos, al gravar directamente actividades que no son fuente deriqueza, como es el caso del uso habitacional de inmuebles.

Un tributo de tales caractersticas slo pudo justificarse en tanto las exiguas necesidades financierasdel Estado no exigieron mtodos ms precisos de determinar la capacidad contributiva de losciudadanos.

1.

El Impuesto Territorial chileno durante vigencia de las Constituciones de 1833 y de 1925

A partir de 1920 los impuestos sobre la renta ( ndice directo de capacidad contributiva) setransforman en la principal forma impositiva y el Impuesto Territorial es relegado a un segundoplano: primero se mantiene como complemento del impuesto a la renta y luego como un crditocontra ste.

Durante la vigencia de la Constitucin de 1925, el Impuesto Territorial no despierta dudas sobre suconstitucionalidad, pues dicha carta reconoce - al igual que la de 1833 - la distribucin de las cargas


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pblicas sobre los haberes, que comprenden tanto las rentas como el patrimonio (E. Marshall, Elimpuesto a la renta en Chile, 1939).

En efecto, la Constitucin de 1833 aseguraba: La igual reparticin de los impuestos i contribuciones aproporcin de los haberes (artculo 12 N 3). Luego, la Constitucin de 1925 garantiz : La igualreparticin de los impuestos y contribuciones, en proporcin de los haberes o en la progresin o formaque fije la lei (artculo 10 N 9)

1. El Impuesto Territorial durante vigencia de Constitucin de 1980

En la Constitucin de 1980 se sustituye la expresin haberes por renta: La igual reparticin delos tributos en proporcin a las rentas o en la progresin o forma que fije la ley (Artculo 19 N 20 ).Dicha reforma fue introducida al proyecto de nueva constitucin por el Consejo de Estado, sin queexista en el Acta Constitucional respectiva (Acta N 64, de enero de 1979) antecedente alguno quepermita precisar el objetivo del cambio. Sin embargo, comparando el significado de ambasexpresiones, podra afirmarse que el constituyente quiso precaver el establecimiento de impuestossobre el patrimonio. As lo reconoce el Tribunal Constitucional, integrado a la sazn por ex miembrosde la Comisin de Estudios (Considerando 17, sentencia de 6 de diciembre de 1994). Estereconocimiento es un argumento muy significativo a favor esta interpretacin del artculo 19 N 20 dela Constitucin.

En ese contexto, y suponiendo que el hecho gravado por el Impuesto Territorial es la mera posesinde un inmueble, puede afirmarse que tal impuesto constituye una modalidad de impuesto alpatrimonio, prohibido por la Constitucin Poltica de la Repblica. As lo ha afirmado recientemente elOficio N 22 de 2006 del Colegio de Abogados, dirigido a la Presidenta de la Repblica.

Este argumento ha sido largamente rechazado por el Gobierno, que considera el cambio de haberespor renta un mero perfeccionamiento en el uso del lenguaje por el constituyente (informe delGobierno al Tribunal Constitucional, citado en sentencia del Tribunal Constitucional de 6 de diciembrede 1994).

El argumento esgrimido por el Gobierno resulta poco consistente. Por el contrario, el textoconstitucional y su interpretacin por el Tribunal Constitucional favorecen ampliamente la tesiscontraria. En ese caso, si se acepta que los impuestos al patrimonio han sido prohibidos por laConstitucin, cabe preguntarse entonces bajo qu tipo de impuesto podra clasificarse al Impuesto

Territorial, que no sea el de un impuesto sobre el patrimonio y que permita seguir afirmando suconstitucionalidad.

A continuacin se analizarn las alternativas existentes para encuadrar al Impuesto Territorial dentrode un marco conceptual que salve su constitucionalidad.

1. Impuesto indirecto sobre la renta?

Una primera tentativa por definir al Impuesto Territorial como un impuesto constitucionalmente vlidopasara por sostener que l grava la posesin de un bien raz, en cuanto ndice indirecto de capacidadcontributiva o, ms especficamente, de obtencin de rentas. En otras palabras, la tenencia de dichobien supondra la obtencin previa de una capacidad contributiva (renta) del poseedor, que lohabilitara para contribuir a la satisfaccin de las necesidades pblicas. Por eso, en ese caso podrahablarse de un impuesto indirecto sobre la renta. (En este punto, la expresin impuesto indirecto noha sido utilizada en el sentido tradicional del trmino, sino para reflejar la caracterstica principal quetendra este impuesto, a saber: que gravara indirectamente la obtencin previa de rentas por elposeedor de un bien raz mediante el gravamen de la posesin del inmueble.

Esta argumentacin es similar a la que se seala respecto de los impuestos que gravan el consumo,para justificarlos a la luz del principio de capacidad contributiva, en cuanto gravamen indirecto de lacapacidad contributiva que surgi previamente e hizo posible el consumo.

Bajo este contexto, la posesin de un inmueble como ndice indirecto de capacidad contributiva seasemejara en nuestro ordenamiento a la tributacin por rentas presuntas , que tiene un carcter


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eminentemente restrictivo y constituye una forma de facilitar el cumplimiento tributario de pequeoscontribuyentes o de aquellos de difcil fiscalizacin.

Sin embargo, dichas presunciones se asocian a indicadores efectivos de obtencin de rentas (ejemplo:montos netos de ventas), lo que no sucede en el caso del Impuesto Territorial, que asociara unasupuesta presuncin de renta respecto del poseedor de un inmueble a la mera posesin de un bienraz.

Al contrario, la posesin de un bien raz no es un indicador inequvoco de obtencin de rentas, sinoque ella puede generar ingresos, arrojar prdidas o simplemente no producir efecto patrimonialalguno. As lo ha afirmado el Tribunal Constitucional alemn al analizar el modo de operar de dichoimpuesto.

El Impuesto Territorial ignora esta ltima distincin y grava la tenencia de inmuebles con totalprescindencia de su mayor o menor - o incluso nula - capacidad generadora de rentas, no pudiendoaceptarse que opere del mismo modo que un impuesto sobre rentas presuntas.

1. Precio por los servicios pblicos?

Algunos sostienen que el Impuesto Territorial es el precio que los poseedores de inmuebles pagan por

uso de bienes pblicos locales, como recoleccin de basura, alumbrado pblico y mantencin de plazas(Claudio Agostini, El Mercurio, 26 de marzo de 2006). Este argumento generalmente proviene deeconomistas o de polticos. Dicha afirmacin equivale a considerar al Impuesto Territorial como unatasa y no como un impuesto.

Este argumento es incompatible con las caractersticas del Impuesto Territorial. Si los ciudadanosdebieran un precio por el costo que produce al Estado el uso de los inmuebles, cada propietariodebiera pagar en funcin y proporcin de las prestaciones estatales recibidas (sta es la llamadateora de la equivalencia, presente en los escritos de los economistas clsicos como fundamento de laobligacin de pagar tributos).

En ese caso, los propietarios de menores ingresos debieran pagar mayores sumas por concepto deImpuesto Territorial, considerando que demandan mayores servicios del Estado, lo cual contradice elcarcter progresivo del tributo (en el caso de los bienes races no agrcolas destinados a lahabitacin), que grava con mayores impuestos a los propietarios de inmuebles ms extensos o demayor valor, que requieren menos servicios del Estado.

Por ello, no resulta razonable que los servicios se remuneren en funcin del valor de la propiedad ymenos con carcter progresivo.

Este argumento tambin vale en contra de aquellos que sostienen que el Impuesto Territorial serauna contribucin. Sin perjuicio que la contribucin tiene carcter espordico, lo que contradice elcarcter peridico del Impuesto Territorial, dicha modalidad de tributo supone al igual que la tasa la concurrencia de una actividad estatal que genera indirectamente un mayor beneficio econmicorespecto del poseedor del bien raz. Luego, es precisamente el valor de dicho beneficio lo quedetermina tambin el monto de la contribucin, por lo que si el Impuesto Territorial fuera unacontribucin debera ser mayor en el caso de los propietarios de menores recursos, que recibenmayores beneficios de la actuacin estatal.

1. Funcin social de la propiedad?

Algunos sostienen que el Impuesto Territorial sera una manifestacin de la funcin social de lapropiedad (Jos Julio Len, El Mercurio , 22 de marzo de 2006). Personalmente desechamos estaalternativa, pues la funcin social es a nuestro entender - un lmite al ejercicio de los derechos delpropietario y no una condicin para su ejercicio efectivo, como en el caso del Impuesto Territorial,cuyo incumplimiento puede conducir al remate de la propiedad en el marco de un juicio ejecutivo delas obligaciones tributarias.


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Pero an en el caso que se aceptara que el Impuesto Territorial es una derivacin de la funcin socialde la propiedad sobre bienes races, dicha funcin social slo podra operar respetando los derechosmnimos del propietario. De lo contrario, en lugar de limitacin de la propiedad, cabra hablar deconfiscacin de sta. Por ende, esta funcin social slo podra entrar en accin una vez que lapropiedad haya cumplido su funcin individual mnima (cubrir las necesidades de vivienda delpropietario y su grupo familiar). Afirmar lo contraro implicara el absurdo que el derecho de propiedadgenerara beneficios primero a favor de terceros (el Fisco) y despus a favor del propietario mismo. El

Impuesto Territorial hace precisamente esto, pues antepone a las necesidades individuales de viviendadel propietario, las necesidades pblicas de financiamiento del gasto pblico. Por eso es visto como unarriendo pagadero al Fisco. Por este motivo, no resulta procedente hablar de este impuesto comomanifestacin de la funcin social de la propiedad.

1. Impuesto sobre el patrimonio

Los intentos por justificar al Impuesto Territorial como un impuesto indirecto, como una tasa ocontribucin o como una manifestacin de la funcin social resultan fallidos. La nica explicacinrazonable es concebir al Impuesto Territorial como un impuesto sobre una parte del patrimonio delposeedor del inmueble, o ms bien sobre un activo del patrimonio del propietario o poseedor del bienraz.

En ese caso, son aplicables al Impuesto Territorial todas las objeciones propias de dicha clase de

impuestos:

Grava aquella parte del patrimonio del contribuyente que el Estado no puede afectar: la destinada asatisfacer sus necesidades mnimas vitales de ste, tales como la necesidad de vivienda;

Agota progresivamente las fuentes de ingresos;

Al gravar el inmueble, est gravando las rentas que se utilizaron para adquirirlo, las cuales yatributaron al momento de su devengo o percepcin (impuesto sobre impuesto); y

Discrimina negativamente a los propietarios de inmuebles por sobre los propietarios devalores mobiliarios.

En sntesis, el Impuesto Territorial no aparece como una forma razonable de distribuir las cargaspblicas entre los ciudadanos, conforme al mandato constitucional.

1. Violacin del principio de no afectacin

La Constitucin de 1980 consagr el principio de no afectacin tributaria a fin determinado, conexcepcin de los tributos de clara identificacin regional o local y las disposiciones legales que hayanestablecido tributos de afectacin con anterioridad a la Constitucin de 1980, mientras no seanexpresamente derogadas.

Esta excepcin tendra carcter provisional y no podra extenderse a nuevos gravmenes ni facultar lamodificacin de los actualmente amparados por ella. La Constitucin habra tolerado continuidad delImpuesto Territorial, pero no habra permitido su modificacin (argumento minora sentencia TC 6diciembre 1994 y reiterado por Arturo Fermandois en El Mercurio , 3 de abril de 2006)

Este argumento no fue aceptado previamente por el Tribunal Constitucional en un requerimiento

presentado contra un alza de las Patentes Municipales.

1. Conclusiones

Existen mltiples argumentos para afirmar la inconstitucionalidad del Impuesto Territorial: materia delimpuesto, tcnica utilizada para su aplicacin, destino de la recaudacin, etc.


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Sin embargo, las posibilidades de xito de dichas alegaciones son inciertas, fundamentalmente porquelos argumentos son de ndole muy diversa y porque existe una notable falta de claridad en cuanto a lanaturaleza misma del impuesto.

Bajo este escenario de confusin, el Impuesto Territorial tiene elevadas posibilidades de subsistir.

II- OPININ DEL PRESIDENTE DEL INSTITUTO SR. PEDRO MASSONE P.

Deseo referirme al problema de inconstitucionalidad que, a mi juicio, se presenta porque la carencia oinsuficiencia de normas sobre la base imponible del Impuesto Territorial infringe el principio de lalegalidad en materia tributaria, consagrado en el artculo 60, nmero 14), en relacin al artculo 62,inciso 2, ambas disposiciones de la Constitucin Poltica de la Repblica de Chile.

Cabe destacar que es el legislador quien debe establecer los tributos en sus aspectos generales yfundamentales. Esta exigencia corresponde a los principios ya sealados de nuestro ordenamientoconstitucional y se justifica porque el tributo implica una limitacin a la libertad y a la propiedadindividual.

Slo la ley puede establecer tributos y, por tanto, le corresponde definir cules son los supuestos y loselementos de la relacin tributaria. La ley debe contener la definicin completa de todos los elementos

de la obligacin tributaria. La delegacin al ejecutivo o, peor an, a la administracin tributaria, de lafacultad de definir uno o algunos de los elementos de tal obligacin constituye una violacin delprincipio constitucional de legalidad.

Al ejecutivo o a la administracin no les corresponde crear o instituir tributos, o aumentarlos; esatarea es entregada a la ley. El poder ejecutivo y la administracin pblica se limitan a aplicar la ley,jams pueden crearla. La ley que instituye o aumenta un tributo debe contener todos los elementos ysupuestos de la relacin jurdica: hecho gravado, base imponible, alcuota, etc. No se admite ladelegacin al poder ejecutivo o a la administracin de las facultades para definirlos, ni siquiera enparte. Tampoco puede aceptarse, en esta materia, que el silencio o insuficiencia de la ley sea usadopor el poder ejecutivo o por la administracin para llenar el vaco.

En verdad, crear un tributo no es apenas decir que l est creado. Crear un tributo es establecer todoslos elementos necesarios para la determinacin de su monto y del sujeto pasivo de la respectivaobligacin.

La doctrina de varios pases est conteste en que, para cumplir con el principio ya sealado, no bastacon decir que se establece un impuesto a la renta, un impuesto a las ventas y servicios, un impuesto alos bienes races, etc.

Por el contrario, la referida doctrina ha sealado que, en virtud del principio de la legalidad en materiatributaria, es necesario que, para crear un impuesto, la ley respectiva seale, por lo menos, lossiguientes elementos: a) presupuesto de hecho, hiptesis de incidencia, hecho imponible, hechogenerador o hecho gravado; b) la correspondiente base imponible o monto gravado; c) la tasa oalcuota del impuesto; y d) el sujeto pasivo de la obligacin tributaria.

Con respecto a los elementos sealados, son varios los autores que destacan la importancia que tienela base imponible o monto gravado como elemento determinante de la clase o tipo de impuesto de

que se trata, as como para poder calcular su monto. La importancia de la base imponible es tal que,segn se ha sostenido, ella necesariamente forma parte del hecho gravado y determina su verdaderanaturaleza.

En consecuencia, debe ser la ley la que establezca la cantidad de la prestacin, es decir, el criterio conque debe evaluarse la materia imponible, para aplicar luego la tasa o alcuota.

Segn el destacado jurista uruguayo Ramn Valds Costa, tal vez el elemento de ms difcil precisinsea el de la base imponible. Una primera distincin se impone. Una cosa es el establecimiento odescripcin de la base y otra su valuacin, indispensable en los tributos ad valorem. El primero


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pertenece al mbito legal ya que es un elemento esencial en la definicin del presupuesto de hecho; lasegunda es generalmente confiada a la administracin dada las fluctuaciones constantes del mercado,o sometida a su verificacin, aunque cabra la hiptesis de su determinacin o fijacin por ley. Cuandoes confiada a la administracin adquiere la naturaleza de una operacin tcnica, sin posibilidades dediscrecionalidad administrativa.

El artculo 1 de nuestra ley sobre Impuesto Territorial establece un impuesto a los bienes races, que

se aplica sobre el avalo de ellos.

Segn el artculo 3 de la ley citada, el Servicio de Impuestos Internos deber reavaluar cada cincoaos los bienes races sujetos a las disposiciones de dicha ley.

El artculo 4 de la misma ley seala que el Servicio de Impuestos Internos impartir las instruccionestcnicas y administrativas necesarias para efectuar la tasacin, ajustndose a las normas que sealala misma disposicin.

En cuanto a los bienes races no agrcolas, que son los que estn de actualidad, el nmero 2 dedicho artculo establece que se confeccionarn tablas de clasificacin de las construcciones y de losterrenos y se fijarn los valores unitarios que correspondan a cada tipo de bien. La clasificacin de lasconstrucciones se basar en su clase y calidad y los valores unitarios se fijarn tomando en cuenta,adems, sus especificaciones tcnicas, costos de edificacin, edad, destino e importancia de la

comuna y de la ubicacin del sector comercial. Las tablas de valores unitarios de terrenos se anotarnen planos de precios y considerando los sectores de ubicacin y las obras de urbanizacin yequipamiento de que disponen.

Con respecto a la clasificacin de los terrenos, la ley no se pronuncia, en forma expresa, clara ydirecta, sobre la misma. En cambio, ella seala que la clasificacin de las construcciones se basa en suclase y calidad, pero no indica los criterios o pautas para establecer dicha clase y calidad.

Inmediatamente despus de hablar de la clasificacin de las construcciones, la disposicin de que setrata dice que los valores unitarios que correspondan a cada tipo de bien se fijarn tomando encuenta, adems sus especificaciones tcnicas, costos de edificacin, edad, destino e importancia de lacomuna y de la ubicacin del sector comercial. Todo esto, sin dar ninguna pauta acerca de cmojuegan los elementos o factores sealados.

Con respecto al valor de los terrenos, la ley dice que las tablas de valores unitarios de terrenos seanotarn en planos de precios , sin sealar los criterios necesarios para fijar los valores unitarios nilos precios; luego agrega y considerando los sectores de ubicacin y las obras de urbanizacin yequipamiento de que disponen , sin dar mayores pautas acerca de cmo estos elementos influyen enlos precios.

De acuerdo a lo expuesto podramos decir que, en el caso de los bienes races no agrcolas, que sonlos que nos interesan en este momento, el artculo 4, nmero 2, de la Ley sobre Impuesto Territorialse limita a sealar normas muy generales y amplias, dejando un margen demasiado extenso a ladiscrecionalidad de la administracin.

Esta situacin viola, en nuestro concepto, el principio de legalidad de los tributos consagrado ennuestra Carta Fundamental y hace que las normas que fijan la base imponible, y el ImpuestoTerritorial mismo, resulten inconstitucionales, porque la regulacin de su elemento ms importantequeda entregada a la administracin, lo que se ve agravado por las escasas o casi nulas posibilidadesque tiene el contribuyente para reclamar de los avalos.

Debemos reconocer, eso s, que se trata de una materia compleja y no podemos pretender que ellegislador fije la base imponible particular o individual, pero lo menos que podemos demandar es quese busque un sano punto de equilibrio entre una ley omnipresente y una ley prcticamente ausente.

III- OPININ DEL SOCIO DEL INSTITUTO DON PATRICIO FIGUEROA V.


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El Sr. Figueroa expres que, sin perjuicio de compartir lo que se ha expresado anteriormente, creeconveniente que en el anlisis sobre la posible inconstitucionalidad de la Ley de Impuesto Territorial,se tenga presente:

1) Nuestra Constitucin estableci como principio esencial que: Los tributos que se recauden,cualquiera sea su naturaleza, ingresarn al patrimonio de la Nacin y no podrn estar afectos a undestino determinado ; sin embargo, el Impuesto Territorial, en virtud de normas del D.L. 3.063 de

1.979, sobre Rentas Municipales, es de exclusivo beneficio municipal, debiendo repartirse surecaudacin entre la Municipalidad de la comuna al cual corresponde el bien raz gravado y el FondoComn Municipal, con el fin de favorecer a los municipios que cuentan con menores recursos. Enotros trminos, este impuesto fiscal se transforma, parcialmente, en un subsidio que los propietariosde bienes races de las comunas con mayores recursos deben pagar en beneficio de otras comunas.La Constitucin estableci que todos los tributos deban ingresar al patrimonio de la Nacin, y que seasta, a travs de la Ley de Presupuestos, la que determine el empleo de estos dineros, siendoconstitucionalmente inaceptable que los habitantes de algunas comunas del pas subsidien a otras.Este sistema se ha aplicado hasta la fecha invocando un artculo transitorio de la Constitucin, pero esindudable que resulta contrario a las garantas constitucionales seguir aplicando esta norma transitoriatranscurridos ya 25 aos de vigencia de la Constitucin. Es imperativo modificar este impuesto.

2) La Constitucin de 1980 estableci en favor de las personas una importantsima garanta enmateria tributaria, cual es, que los impuestos slo pueden imponerse en virtud de ley, a iniciativaexclusiva del Presidente de la Repblica, ley que deber determinar su forma, proporcionalidad oprogresin; adems, se establece que en ningn caso la ley podr establecer tributosmanifiestamente desproporcionados o injustos. Estas garantas constitucionales no son aplicadas porla Ley de Impuesto Territorial, segn pasamos a explicar:

1. La garanta de que el tributo est establecido por la ley, debera impedir que sea el Serviciode Impuestos Internos, quien fije, a su exclusivo arbitrio, el elemento bsico para ladeterminacin del monto de la contribucin de bienes races, como es el avalo fiscal, yaque, precisamente, se trata de un elemento esencial de la obligacin tributaria, que determinala base imponible del impuesto, sobre la cual se aplicar la tasa contemplada en la Ley.Naturalmente, no se trata de que sea la Ley la que fije el avalo fiscal de cada propiedad, porlo que es necesaria la intervencin de la autoridad administrativa para determinar este valor,pero el contribuyente debe siempre tener los medios para impugnar esta tasacin, si nocorresponde al valor de su inmueble. Lo contrario sera equivalente a que, tratndose delimpuesto a la renta, el contribuyente no pudiere impugnar la determinacin del monto de su

renta imponible hecha por Impuestos Internos.

1. En el caso de la contribucin de bienes races, ni la Ley l7.235 ni el Cdigo Tributario hanestablecido un sistema de reclamo tributario que garantice que el avalo fiscal de lapropiedad del contribuyente se determine en forma justa. En efecto, es sabido que lascausales de reclamo del avalo ante el Director Regional de Impuestos Internos estn fijadasen el art. 149 del Cdigo Tributario, que comienza sealando que la reclamacin slo podrfundarse en las causales que a continuacin se indican, las que estn referidas,fundamentalmente, a errores sobre la superficie o caractersticas de los terrenos yconstrucciones, pero no permiten impugnar el valor de los terrenos y construcciones queImpuestos Internos ha fijado a su exclusivo criterio. Este hecho es fuente de grandesarbitrariedades, injusticias y errores que no pueden solucionarse por la va del reclamotributario. Lo justo sera que estas tablas de valores y clasificacin de construcciones fuerende carcter indicativo para el Servicio de Impuestos Internos, pero impugnables por los

contribuyentes que acrediten que a su propiedad se le ha fijado un avalo fiscal que nocorresponde.

1. El sistema actual de reclamos de avalos no respeta la garanta constitucional de unracional y justo procedimiento, que permita al Director Regional, en primera instancia, y alTribunal Especial de Alzada, en segunda instancia, revisar los distintos elementos que endefinitiva configuran el valor de cada propiedad. La realidad es que el sistema actualconstituye slo una apariencia del derecho a reclamo, incompatible con el Estado de Derecho,lo que explica que estos reclamos sean relativamente pocos. No hay confianza en esta justiciatributaria.


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3) La Ley de Impuesto Territorial viola gravemente el principio constitucional de igualdad ante la ley,que prohbe establecer diferencias arbitrarias, lo que se comprueba con la sola revisin de losCuadros Anexos a la ley, de mayor extensin que la ley misma, los que establecen innumerablessituaciones de excepcin en el pago del Impuesto Territorial, constituyendo viejos resabios deiniciativas parlamentarias a favor de personas o grupos determinados, exenciones que antiguamentepatrocinaban los parlamentarios para satisfacer a su electorado.

4) Personalmente estimamos que la ley que comentamos tampoco satisface la garanta de igualdadante la ley, por el hecho de que grava con este tributo de tipo patrimonial a un tercio de lospropietarios urbanos, ya que a los dems la ley, generosamente, los exime de este tributo. Si la ley deImpuesto Territorial grava el patrimonio, todos los propietarios deberan estar gravados, cualquierasea el valor de su propiedad, como ocurre con los permisos de circulacin de los automviles.Naturalmente, si la propiedad es valiosa su contribucin ser cuantiosa, y si la propiedad es de escasovalor, su contribucin ser mnima. La situacin actual constituye un subsidio de unos contribuyentesen favor de otros, ajeno al sistema de garantas constitucionales.

IV- OPININ DEL SOCIO DEL INSTITUTO SR. VCTOR MANUEL AVILS H.

Comentando el excelente trabajo del socio don Felipe Ynez, no puedo dejar de manifestar mis dudasen cuanto a que la Constitucin Poltica de la Repblica proscriba los impuestos al patrimonio,per se ,atendido lo sealado en el inciso primero del nmero 20 del artculo 19. Posiblemente se podra llegar

a la misma conclusin, pero apelando a otras normas constitucionales, como las relativas alpatrimonio y a la prohibicin de los tributos injustos. En nuestra opinin, la norma que se invoca porel relator, lejos de referirse a una forma especial de tributo proscrito, lo que hace es consagrar elprincipio de la reserva de ley en la materia, de una forma amplia. La apelacin originalista e histricano nos parece suficiente, por s misma, para desmentir este argumento finalista.

La potestad tributaria, entendida como la facultad de imponer tributos que detenta el Estado, tiene suorigen y lmites en la propia Constitucin Poltica de la Repblica. Dicha potestad o expresin de lasoberana se encuentra limitada por las garantas constitucionales, como expresamente lo seala elartculo 5 de la Carta Fundamental. As y a diferencia de otros textos constitucionales, la formaconcreta en que nuestra Constitucin Poltica de la Repblica ha establecido las limitaciones a lapotestad tributaria, incluso en sus alcances ejecutivos, es en base al reconocimiento de garantasespecficas del contribuyente.

En el centro de las garantas propiamente tributarias que reconoce nuestra Constitucin Poltica de laRepblica se encuentra la reserva de ley. En virtud de ella, la ley es condicin y medida de todotributo. Sin ley, en el sentido formal y material, no puede haber tributo. La ley y slo la ley estableceel tributo, lo que es equivalente a sealar que debe ser la ley la que precise cada uno de loselementos que lo componen. As, se proscribe la potestad normativa autnoma en la materia y selimita la potestad reglamentaria de ejecucin a la simple especificacin de lo ya previsto por ellegislador. El ente administrativo, que tiene mucho que decir en materia de tributos, debe limitarse aprecisar lo sealado por la ley, sin poder ejercer discrecionalidad ni optar entre alternativas. Laremisin normativa se proscribe, toda vez que el contenido preciso de la garanta es que ser ellegislador quien decida la tensin entre el patrimonio y la libertad individual y los intereses colectivosque sirve el Estado.

Atendido el contenido que hemos denominado principio de la reserva de ley en materia tributaria,resulta atingente preguntarse si las normas del Impuesto Territorial, particularmente las contenidas enla ley 20.033, cumplen con dichos requisitos.

En primer lugar, rechazamos la objecin de quienes sealan que el impuesto en cuestin viola elprincipio pues es el ente administrativo, mediante el procedimiento de avalo, quien determina labase imponible. En nuestra opinin debe distinguirse entre fijar la base imponible, es decir, ponerleun nmero concreto y determinar la misma. Es perfectamente legtimo que el ente administrativoavale o tase un bien determinado para establecer la entidad numrica de la base imponible. Por lodems, lo hacemos todos cuando declaramos nuestras rentas. Lo que no es posible es que el enteadministrativo, discrecionalmente, opte entre distintas bases imponibles, a saber, el valor comercialdel bien concreto, el valor del bien en abstracto segn su ubicacin, etc.


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Salvado el punto anterior, vaya una primera objecin a la ley y, si se quiere, tambin a la aplicacinde la misma. En efecto, si bien se trata de un impuesto en que la base imponible es el valor de uninmueble, la ley ha permitido que la administracin realice determinaciones genricas, con ampliomargen a la injusticia y la discrecionalidad, optando entre alternativas (a modo de ejemplo, el artculo3 entrega facultades al ente administrativo quien, por ejemplo, podr requerir si lo desea-informacin al particular o a las municipalidades, para realizar su labor de tasacin). As, el Servicio deImpuestos Internos ha optado por un sistema en que, lejos de establecerse la tasacin de cada

inmueble, se realizan tasaciones por reas con toda la arbitrariedad que ello puede implicar. En elsistema seguido, la sola ubicacin del inmueble traduce cierto valor, lo que es necesariamente injusto.Por su parte, el hecho de que la ley haya permitido este margen de opcin al ente reglamentario oadministrativo, esper se contrario al principio de la resera de ley. Existen entonces argumentos paradefender la inconstitucionalidad de la norma desde una invocacin no extrema del principio de lareserva de ley en materia tributaria.

En fin, una de las razones por las cuales el principio de la reserva de ley en materia tributaria no hasido todo lo efectivo que se pudiere esperar, al momento de proteger al contribuyente de laadministracin que excede sus atribuciones, ha sido, precisamente, la apelacin constante ydesmedida al mismo, desde una aproximacin radical. Por su parte, han sido los propioscontribuyentes quienes, muchas veces con el nimo de extender la aplicacin de tratamientosbenficos especiales, han permitido a la administracin exceder sus posiciones. Aprovecho estainstancia para llamar la atencin sobre el punto a mis colegas tributaristas.

V- OPININ DEL CONSEJERO DEL INSTITUTO SR. CHRISTIAN BLANCHE R.

Sin perjuicio de compartir plenamente las opiniones que se han dado precedentemente, acerca de quela Ley de Impuesto Territorial viola el principio constitucional de reserva legal, al dejar en manos dela administracin tributaria la determinacin de la base imponible del impuesto, quiero hacerme cargoacerca de la constitucionalidad de la reciente modificacin introducida por la Ley 20.033, de fecha 1de julio de 2005, en relacin con la tasa del impuesto.

En efecto, el artculo 3 de la citada Ley, reemplaz el artculo 7 de la Ley 17.235 sobre ImpuestoTerritorial, modificando la tasa del impuesto y, tratndose de bienes races no agrcolas destinados ala habitacin, procedi a cambiar el monto y forma de la determinacin de la tasa. En efecto, en esteltimo caso, se modifica la tasa proporcional existente por una tasa progresiva y por tramos (existeun monto exento de $ 14.655.788, sobre dicho monto se aplica una tasa de 1,2% al ao, en la parteque no exceda de $ 52.342.100 y de 1,4% en el exceso)(2). Hasta ah la nueva norma no presentaproblemas de interpretacin de constitucionalidad, sin perjuicio de lo criticable de establecer una tasaprogresiva, por la mera tenencia de un activo destinado a la habitacin, lo que genera una situacinde injusticia tributaria, cuestin que se ve agravada en caso de que el propietario del inmueble hayafinanciado su adquisicin, en todo o parte, con deuda.

(2) Se considera el avalo fiscal al 1 de enero del ao 2006.

Sin embargo, la norma legal tambin dispuso que, si con motivo de los reavalos contemplados en elartculo 3 de la Ley (se refiere a los reavalos que debe hacer el Servicio cada 5 aos), el giro totalnacional del impuesto aumenta ms de un 10% en el primer semestre de la vigencia del nuevoavalo, en relacin con el giro total nacional que ha debido calcularse para el semestreinmediatamente anterior, aplicando las normas vigentes para ese perodo, las tasas referidas serebajarn proporcionalmente de modo que el aumento en el giro total nacional del impuesto nosobrepase el referido 10%, manteniendo la relacin porcentual que existe entre tales tasas, cuestinque queda delegada a la autoridad administrativa. Es aqu donde surge el problema de la eventualinconstitucionalidad de la norma, puesto que faculta al Poder Ejecutivo para que, en virtud de supotestad reglamentaria de ejecucin, proceda a modificar las tasas del impuesto territorial, medianteDecreto Supremo del Ministerio de Hacienda.

En aplicacin de lo anterior, con fecha 19 de enero de 2006, se dict el Decreto Supremo 1456, el cualrebaj las tasas del Impuesto Territorial que corresponda aplicar sobre los avalos de los bienesraces no agrcolas destinados a la habitacin, fijando una tasa de 1% en la parte que no exceda de $51.416.601(3)y de 1,2% en el exceso.


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(3) Se considera el avalo fiscal al 1 de julio del ao 2005.

Para dilucidar la constitucionalidad de esta delegacin de facultades, hay que analizar si se infringenlos principios de legalidad o igualdad tributaria. A nuestro juicio, en el caso concreto, la delegacin encuestin no faculta al Poder Ejecutivo para alterar en modo alguno el mandato legal y se reduce a unsimple calculo numrico conforme con las instrucciones entregadas por el propio legislador y quecontempla todos los elementos necesarios para su determinacin, por lo tanto no infringe el principio

de reserva legal. Por otra parte, la propia ley se preocup de garantizar que el Ejecutivo solo puederebajar las tasas, de tal forma de que el giro total nacional por este concepto no exceda el 10% de lorecaudado anteriormente. Adicionalmente, el legislador regula que las nuevas tasas fijadas medianteDecreto Supremo deben ser rebajadas proporcionalmente de tal forma de evitar la tentacin delEjecutivo de aplicar una tasa mayor y desproporcionada a inmuebles ubicados en determinadossectores del pas. Con lo anterior, tambin el legislador est resguardando el principio de igualdadtributaria respecto de las tasas del Impuesto Territorial.

En esta materia, y a contrario sensu , debemos recordar el fallo del Tribunal Constitucional de fecha14 de octubre de 1997, que, acogiendo el requerimiento presentado, declar inconstitucional elartculo 1 N 3 letra d) y 6 del proyecto de Ley que moderniza el Servicio Nacional de Aduanas. Enefecto, el inciso 5 del artculo 6 de dicho proyecto sealaba que; El reglamento establecer lascondiciones, plazos, tramos y dems modalidades para el pago de las tarifas a que se refiere esteartculo, los que podrn expresarse y pagarse en moneda extranjera.. El tribunal resolvi en suconsiderando vigsimo que, el proyecto de ley fija el monto mximo de los tributos, que bajo ladenominacin de tarifas establece, pero deja entregado al reglamento la determinacin de lascondiciones, plazos, tramos y dems modalidades que se aplicaran a su pago. Tal remisin al mbitodel reglamento, permite que, a travs de ste, se pueda regular la forma que garantice la igualreparticin de los tributos establecidos, lo que corresponde slo al legislador. Luego agrega que, ellegislador no especific debida y suficientemente la normas conforme a las cuales pudiera dictarse unreglamento de ejecucin; por el contrario, la amplitud del trmino condiciones, plazos ymodalidades que emplea, habilitaran para una amplia regulacin, e incluso, aunque fuerameramente hipottico, establecer elementos diferenciadores y fuentes de desigualdades.

Las circunstancias sealadas por el Tribunal Constitucional, a que nos hemos referidoprecedentemente, no se dan en el caso en anlisis, y por tanto se respeta debidamente el principio delegalidad e igualdad tributaria.

VI- OPININ DEL CONSEJERO DEL INSTITUTO SR. RICARDO WALKER M.

Sin perjuicio de las opiniones que se han expuesto precedentemente, las que se comparten,particularmente aquellas que sealan que el impuesto Territorial es un impuesto al patrimonio, o a unactivo del patrimonio, que vulnera diversos principios constitucionales, y especficamente el de lalegalidad del tributo, quisiramos en esta oportunidad aprovechar la ocasin de enfatizar o ampliar elanlisis en los siguientes aspectos.

En las normas permanentes de nuestra Constitucin, se ha dispuesto expresamente la voluntad delconstituyente por consagrar la universalidad de los ingresos pblicos, es decir, que los fondos que serecauden por concepto de tributos ingresan a los haberes del Estado, no siendo permitido que ellos seafecten a un destino determinado. As, el artculo 19 N 20, inciso 3, dispone textualmente que: "Lostributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarn al patrimonio de la Nacin y nopodrn estar afectos a un destino determinado".

Excepcionalmente, la misma Constitucin tambin en sus disposiciones permanentes- consagra dosexcepciones a lo anterior, al disponer que (i) "Sin embargo, la ley podr autorizar que determinadostributos puedan estar afectados a fines propios de la defensa nacional" , y (ii) autorizando aquellosque "gravan actividades o bienes que tengan una clara identificacin regional o local puedan seraplicados, dentro de los marcos que la misma ley seale, por las autoridades regionales o comunalespara el financiamiento de obras de desarrollo".

Finalmente, y atendida la circunstancia de que en la poca en que se introdujeron las modificaciones aaquellas disposiciones que conforman nuestra actual Carta Fundamental, se encontraban vigentesciertos tributos de afectacin cuya aplicacin incida en las actividades nacionales, de manera que su


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derogacin hubiera podido ocasionar trastornos que era preferible evitar, el constituyente a travs dela disposicin sptimo transitoria- resolvi mantenerlos en vigencia, mientras stos no fueranderogados. Al efecto, dispuso expresamente lo siguiente: "Disposiciones Transitorias. Sptima: Sinperjuicio de lo dispuesto en el inciso tercero del nmero 20, del artculo 19, mantendrn su vigencialas disposiciones legales que hayan establecido tributos de afectacin a un destino determinado,mientras no sean expresamente derogadas."

De esta forma, en nuestro parecer, debe tenerse presente que el constituyente nicamente autorizoen forma temporal y transitoria la vigencia de los tributos de afectacin que se encontraban vigentes ala poca de la dictacin de la Constitucin de 1980, sino que adems, exhort al futuro legislador a laderogacin de ellos.

Atendido lo anterior, compartimos aquellas opiniones que sostienen la improcedencia por sercontrario al espritu de nuestra Constitucin- de mantener vigentes por ms de 25 aos ciertostributos de afectacin (los vigentes al ao 1980, como lo son las Patentes Municipales y el ImpuestoTerritorial) bajo el nico amparo de existir una norma transitoria que as lo permiti temporalmente ybajo excepcionales circunstancias, como tambin la improcedencia de que ellos sean modificados decualquier forma que no signifique su derogacin, como en la especie ha ocurrido con la Ley 20.033.

Finalmente, y como ltimo punto del presente anlisis, pensamos que tambin debiera tenersepresente que las disposiciones permanentes de nuestra Constitucin, al referirse a la segunda

excepcin relativa a los tributos de afectacin, disponen que ellos podrn autorizarse "para elfinanciamiento de obras de desarrollo" , pero no para financiar gastos, como lo son aquellos que seesgrimieron en la discusin parlamentaria previa a la aprobacin de la Ley 20.033, y que justificaronla promulgacin de la misma.

Como segundo comentario, quisiramos referirnos a la proporcionalidad del tributo, como un principioconstitucional tambin vulnerado, si se tiene en consideracin la forma en que este impuesto se aplicapara aquellos avalos que se fijen a partir de marzo del presente ao.

En trminos generales, la proporcionalidad del tributo implica que la carga tributaria sobre la riquezadebe ser adecuada y razonable, esto es, la presin que el tributo ejerce sobre la riqueza, debeguardar, segn la naturaleza de ella y las caractersticas del tributo, una cierta medida que, para serjusta, no debe exceder lo que aconseje una razonable prudencia.

De esta forma, supongamos por ejemplo a un contribuyente que tiene una renta bruta afecta alimpuesto Global Complementario de $ 24.000.000 anuales ($ 2.000.0000 mensuales). Dichocontribuyente, cae en el tramo afecto con una tasa del 15%, lo que menos las rebajascorrespondientes, le significan un impuesto anual a la Renta de $ 1.828.867.- Ahora bien, si dichocontribuyente, en vez de arrendar, decide invertir, y comprar un departamento (en este caso un DFL 2de 140 metros cuadrados) en la Comuna de Las Condes, avaluado por el SII en $ 88.000.000.- deberpagar por concepto de contribuciones la suma anual de $ 845.176.-

Lo anterior, es lo mismo que decir, que a dicho contribuyente por efecto de invertir en la casa propiay no en otros bienes, como ser, en acciones, se le ha incrementado su carga impositiva anual en un46% Es ello razonable y prudente? Desde esta perspectiva, se puede afirmar que se est dandocumplimiento al mandato constitucional que dispone que en ningn caso la ley podr establecertributos manifiestamente desproporcionados o injustos?

Nosotros compartimos aquella opinin que sostiene, que al constituyente, creador de la norma queimpide la creacin de un tributo manifiestamente desproporcionado, lo que le interes fue que el nivelde imposicin se mantenga dentro de los lmites compatibles con la justa distribucin de las cargasfiscales. De ah que el fundamento de esta prohibicin radica en proteger otros derechos y principiosestablecidos por el ordenamiento jurdico, como son, la igualdad, equidad, propiedad, etc. De ah queparezca del todo evidente que la proporcin o desproporcin de un tributo debe ser ponderada deacuerdo con la capacidad de pago del contribuyente y no en relacin con el monto del impuesto que semodifica, cuestin esta ltima del todo ausente en la aplicacin del Impuesto Territorial, pues ste,para su aplicacin, no atiende a la capacidad contributiva del propietario, vale decir, no distingue, porejemplo, si el propietario del bien raz genera rentas o no, si lo debe o no, si es el nico que posee,etc.


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Finalmente, no puede dejarse de tener presente en este anlisis que la familia es el ncleofundamental de nuestra sociedad, siendo la finalidad del Estado la de promover el bien comn, para locual debe contribuir a crear las condiciones sociales que permitan a todos y a cada uno de losintegrantes de la comunidad nacional su mayor realizacin espiritual y material posible, con plenorespeto a los derechos y garantas que esta Constitucin establece.

En nuestro parecer, los planteamientos hechos en los prrafos precedentes no debieran analizarse

como algo abstracto, pues son muchas las situaciones en que el Impuesto Territorial se aplica sobrepropiedades que constituyen el hogar familiar del propietario del bien raz gravado, y respecto de loscuales se verifican muchos de los reparos expuestos en los prrafos precedentes, constituyendo ello

en nuestro parecer- una contravencin al artculo 1 y 19 N 26 de nuestra Constitucin Poltica.

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