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EL NUEVO DERECHO DE SUPERFICIE Y CONSTRUCCIÓN EN EL CÓDIGO CIVIL Y COMERCIAL DE LA NACIÓN

DR. OSVALDO BALÁN

El nuevo derecho de superficie

Nuevo código. Art. 2114 a 2128

Derecho real sobre el suelo, vuelo y subsuelo

Derecho de superficie y propiedad superficiaria

ACTUALIDAD IMPOSITIVA 16-09-2015 1

Derecho de superficie.Aspectos generales

Es un derecho real temporario.

Tiene un plazo de duración determinado.

Partes: Superficiante y Superficiario


Derecho de superficieAspectos generales

Se deja de lado el principio de accesión, que significa que el titular dominial de la tierra, lo es de todo lo que se encuentra edificado o sembrado (todo lo adherido natural o artificialmente) sobre ella y en el espacio aéreo, lo mismo en cuanto a la dimensión inferior a la corteza terrestre.


Derecho de superficie.Aspectos generales ARTICULO 2114.- Concepto. El derecho de superficie

es un derecho real temporario, que se constituye sobre un inmueble ajeno, que otorga a su titular la facultad de uso, goce y disposición material y jurídica del derecho de plantar, forestar o construir, o sobre lo plantado, forestado o construido en el terreno, el vuelo o el subsuelo, según las modalidades de su ejercicio y plazo de duración establecidos en el título suficiente para su constitución y dentro de lo previsto en este Título y las leyes especiales.


Derecho de superficie.Aspectos generales ARTICULO 2115.- Modalidades. El superficiario puede

realizar construcciones, plantaciones o forestaciones sobre la rasante, vuelo y subsuelo del inmueble ajeno, haciendo propio lo plantado, forestado o construido.

También puede constituirse el derecho sobre plantaciones, forestaciones o construcciones ya existentes, atribuyendo al superficiario su propiedad.

En ambas modalidades, el derecho del superficiario coexiste con la propiedad separada del titular del suelo.


Derecho de superficie.Aspectos generales ARTICULO 2116.- Se puede constituir sobre todo el inmueble o

sobre una parte determinada, con proyección en el espacio aéreo o en el subsuelo o sobre construcciones ya existentes, aun dentro del régimen de propiedad horizontal.

ARTICULO 2117.- Plazos. El plazo convenido en el título de adquisición no puede exceder de setenta años cuando se trata de construcciones y de cincuenta años para las forestaciones y plantaciones, ambos contados desde la adquisición del derecho de superficie. El plazo convenido puede ser prorrogado siempre que no exceda de los plazos máximos.



Art. 2119. Se constituye por contrato oneroso o gratuito. Puede ser transmitido por actos entre vivos o por causa de muerte.

Art. 2122. No se extingue la propiedad superficiaria por destrucción de lo construido si el superficiario construye nuevamente dentro de los 6 años.



Art. 2125. Extinción. Al momento de la extinción el propietario del suelo hace suyo lo construido, plantado o forestado.

Art. 2126. Producida la extinción el titular del derecho real sobre el suelo debe indemnizar al superficiario, excepto pacto en contrario.



Se abre un abanico de posibilidades, ya que no será necesario adquirir la tierra para efectuar determinados emprendimientos (siendo el costo del terreno muy significativo en algunos casos.)

El dueño de la tierra tampoco tendrá la necesidad de desprenderse de la misma, sino que podrá utilizar este nuevo derecho real.


Derecho de superficie. Tratamiento impositivo Tratamiento impositivo para el superficiante y para el

superficiario.

Impuesto a las Ganancias. Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre los Ingresos Brutos.

Ver doctrina (15º Simposio Tributario: Luis Omar Fernández y Eduardo Gil Roca y DTE 09/2015 Martín Caranta)


Derecho de superficie. Ganancias. Superficiante Si se trata de un sujeto empresa, la renta derivada

de la constitución del derecho de superficie estará gravada por el impuesto, por aplicación del Art. 2º apartado 2 de la ley del gravamen.

Podrá utilizar el criterio del devengado exigible, ya que los derechos están comprendidos en la norma del Art. 23 del DR (ver Fallos Alto Palermo SA. CNCAF. Sala I. 23/12/2008, y Montes de la Paz SA TFN - SALA B - 18/12/2006 )


Derecho de superficie. Ganancias. Superficiante Mayores dudas existen con relación a supuesto que el

superficiante sea una persona física. En este caso, algunos entienden que no corresponde en gravamen por el otorgamiento del derecho de superficie, por no estar contemplado expresamente en la norma impositiva, y no cumplir con los requisitos del Art. 2º ap. 1. de la ley.

Otros opinan que debería encuadrar como una renta de la 1º categoría, ya que se trata de un derecho real originado en un inmueble. El Art. 2127 del CCyC contempla pero para otros casos la aplicación supletoria del derecho de usufructo. Sin embargo, se trata de un tema que deberá ser aclarado.


Derecho de superficie. Ganancias. Superficiario En cuanto a la extinción del derecho de superficie, si

el superficiario (que es quien tiene derecho a la indemnización, según el Art. 2126) es persona física, podría considerarse que se trata de una ganancia de capital que estaría fuera del ámbito del gravamen.

En cambio, de tratarse de un sujeto empresa, la renta obtenida siempre estará gravada, por aplicación del apartado 2 el Art. 2º de la ley de ganancias.


Derecho de superficie. Ganancias. Amortización

En cuanto a lo abonado por el superficiario en concepto de derecho de superficie, sería un bien inmaterial con una duración determinada, por lo que su amortización resulta válida (no pueden amortizarse los bienes inmateriales que no tienen duración fijada legal o contractualmente, como la llave de negocio.)


Amortización de lo construido Las construcciones realizadas por el superficiario (o

adquiridas en propiedad fiduciaria), se amortizarían en 50 años, o en el plazo de duración del derecho de superficie, si éste es menor.

Existen antecedentes en que no hay que respetar los 50 años, si el plazo de utilización económica de los bienes inmuebles es menor (Alto Palermo TFN. Sala D, 11/04/2005.)


Venta de lo construido Según el Art. 2120 del CCyC, el superficiario puede afectar la

construcción al régimen de propiedad horizontal (con separación del terreno), y puede transmitir como inmuebles independientes las viviendas, locales u otras unidas privativas, durante el plazo del derecho de superficie, sin necesidad de consentimiento del propietario.

Si es persona física y construye y vende por el régimen de propiedad horizontal, le corresponderá IG por el resultado obtenido, de acuerdo con el Art. 49 inciso d) de la ley. En caso contrario sólo tributará ganancias si es habitualista en tales operaciones.

Si quien vende lo construido es sujeto empresa, como ya se dijo, siempre tributará ganancias por la utilidad que se genere.


Derecho de superficie. IVA.

Cualquiera fuera la condición del superficiante (persona física o sujeto empresa), el otorgamiento del derecho de superficie estaría fuera del ámbito de imposición del gravamen, por no estar comprendido en ninguno de los hechos imponibles establecidos en el Art. 1º de la ley del IVA.



IVA. El derecho de superficie no está gravado. Antecedentes para otros derechos reales

La AFIP se pronunció en el Dictamen DAL 55/2001 sobre eltratamiento en el IVA del usufructo oneroso.

Destaca las diferencias entre ambos institutos (formas de constitución, plazo, tipo de contrato, normas que los rigen y cómo se satisfacen los cargos e impuestos. El usufructo es un derecho real, mientras que la locación estaría regida por las normas del derecho creditorio.

Concluye que los contratos formalizados mediante escritura pública, en los cuales las partes constituyen expresamente un usufructo, sometiendo la relación al régimen que para éste establece el Código Civil, sin que existan cláusulas que lo desnaturalicen convirtiéndolo en una locación, no son asimilables a la locación gravada por la Ley del IVA.


IVA. El derecho de superficie no está gravado. Antecedentes para otros derechos reales

Dictamen DAT 57/98: Servidumbre onerosa sobre un inmueble.

Servidumbre constituida sobre un predio perteneciente a la entidad deportiva en condición de fundo sirviente, sobre el cual la empresa constructora se comprometió a construir una cancha de golf, un club house y el área recreativa de los fundos dominantes de propiedad de esta última.

La AFIP opinó que estas cesiones de derechos, no están gravadas por el IVA, en tanto no resulten conexas con locaciones alcanzadas por el gravamen en virtud de lo dispuesto en el último párrafo del artículo 3° de la ley del tributo.

Tampoco estarían gravados los contratos de comodato, dado que no son locaciones y se efectúan a título gratuito. Según el Art. 2255 del Código Civil " Habrá comodato o préstamo de uso, cuando una de las partes entregue a la otra gratuitamente alguna cosa no fungible, mueble o raíz, con facultad de usarla."

IVA. Indemnización al superficiante Mayores dudas ofrece la indemnización que según el

Art. 2126 le corresponderá al superficiario producida la extinción del derecho de superficie.

Una alternativa sería considerar justamente que se trata de un concepto indemnizatorio, que de acuerdo con reiterados antecedentes, estaría fuera del ámbito del gravamen, o de que no se trataría de un trabajo sobre inmueble ajeno.


IVA. Indemnización al superficiante.

Otra posibilidad es que se considere que el superficiario sí ha realizado un “trabajo sobre inmueble ajeno a título oneroso”, siendo dicho trabajo retribuido con el importe de la indemnización pactada.

Al respecto, existen antecedentes en el caso de mejoras efectuadas por los locatarios, en el caso de contratos de locación.



Las mejoras efectuadas por el inquilino

Las mejoras realizadas sobre inmuebles alquilados están gravadas, ya que nos encontramos ante un hecho imponible alcanzado por el gravamen (trabajos efectuados directamente o a través de terceros sobre inmueble ajeno.)

“Gran Hotel Tomaso Di Savoia SRL” TFN, Sala B, 30/09/02. “C & A Argentina S.C.S”. TFN. Sala C, 16/03/2010

Las obras y mejoras realizadas por la firma locataria en el inmueble del locador, se encuentran gravadas por el Impuesto al Valor Agregado -art. 3 inc a) de la ley 23.349-, ya que de la lectura del contrato de locación surge que la inquilina se obligó, no sólo al pago del canon mensual, sino también a ejecutar tales obras, lo cual demuestra el carácter oneroso de éstas.”

IVA. Venta de lo construido Si el superficiario vende lo construido, podría encuadrar en el Art. 3º

inciso b) de la ley del gravamen. Por ejemplo, construye y vende departamentos. Sería una empresa constructora que realiza la obra con el propósito de obtener un lucro con su posterior enajenación.

Al respecto, entendemos igualmente que debería adaptarse dicha norma ya que se refiere a “obras efectuadas directamente o a través de terceros sobre inmueble propio”, y literalmente las construcciones no se estarían efectuando sobre un inmueble propiedad del superficiario.

En lo que hace a la base imponible, como solo se estará enajenando la obra, no habrá ninguna proporción que atribuir al terreno al calcular el precio neto gravado.


IVA. Venta de lo construido También podría ser que el inmueble no se haya construido para

lucrar con su enajenación, sino para ser utilizado con bien de uso (por ejemplo un hotel o un supermercado.)

En estos de venderse lo construido no correspondería el IVA por no verificarse el elemento subjetivo. En todo caso si la venta se produce dentro de los diez años de la finalización de la construcción o de su afectación a la actividad gravada, deberá devolverse el crédito fiscal oportunamente computado (Art. 11 3º párrafo de la ley.)

Ver también el caso de alquiler previsto en el Art. 5º del DR.


Ingresos Brutos Ejercicio habitual de una actividad a título oneroso.

En principio, la constitución y extinción del derecho de superficie no encuadran en el hecho imponible de este gravamen.

La venta de lo construido, si es bien de uso no está gravado.

Si se trata de bienes de cambio (construcción para la venta) corresponderé el impuesto. Si se pactan más de 12 cuotas, las normas permiten considerar ingreso bruto devengado a la sumas de las cuotas que venzan en cada periodo.


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