aplicaion de las niif en colombia

7/31/2019 Aplicaion de Las NIIF en Colombia

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cuad. contab. / bogot, colombia, 12 (30): 211-241 / enero-junio 2011 /

* Este artculo corresponde a un resultado parcial del proyecto: Eectos de la adopcin de la Norma Internacional de Inor-

macin Financiera (NIIF) para pyme en una empresa mediana de la ciudad de Bogot D.C. Determinar los eectos de la in-minente implementacin de la NIIF para PYME en una pyme colombiana, en trminos de los eectos en la inormacin ysus cualidades, adems de otro tipo de implicaciones que esta adopcin generara en la entidad.

A f

NIIF PYME C*

E S-BqContador pblico y especialista en contabilidad nancierainternacional, Ponticia Universidad Javeriana, Bogot. Es-pecialista en gerencia y administracin tributaria, Universi-dad Externado de Colombia. Asesor contable de dierentesorganizaciones. Proesor investigador de tiempo completodel Departamento de Ciencias Contables, Ponticia Uni-

versidad Javeriana.Correo electrnico: [email protected].


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/ ol. 12 / No. 30 / enero-junio 2011

R El presente artculo tiene como objetivo deter-

minar los principales eectos no nancieros en las media-

nas empresas en Colombia de la utilizacin de la NIIF para

PYME para la presentacin de reportes nancieros. Para

esto, analiza cada una de las secciones de la NIIF, organi-

zadas por bloques temticos, en busca de determinar las

ventajas, problemticas y dems implicaciones que puede

representar el uso del estndar. Durante el recorrido, el ar-

tculo explora las interrelaciones existentes con la contabili-

dad tributaria, las normas sobre derecho societario y adems

determina los principales cambios en las prcticas contables

que se esperan por la adopcin de la NIIF para PYME. Sobre-

sale el mayor uso de mediciones nancieras (valor razonable,

valor presente). Tambin se determinaron importantes die-

rencias con los requerimientos de la contabilidad tributaria,

por lo que se espera que se incrementen las conciliaciones

contables y tributarias y que haya pronunciamientos y/o mo-

dicaciones a las normas tributarias.

P v Colombia, mediana empresa,

adopcin NIIF para PYME, Normas Contables en Colombia,

eectos de la adopcin.

P v Contabilidad tributaria, con-

tabilidad comercial, derecho societario, prcticas contables,

mediaciones nancieras.

Cf JEL: M 41, M 48

A This article has the goal o determining the main

non-nancial efects o the use o IFRS on Colombian SME

or the presentation o nancial reports. In order to do so,

the author analyses each one o the sections o IFRS organi-

zed in theme blocks determining advantages, problems and

other implications presented in the application o such stan-

dards. The article explores existent relations with tributary

accountancy and regulations on corporate law; at the same

time, it determines the main transormations within ac-

counting practice expected to happen ater applying IFRS on

SME. Financial measures are widely used in the article: rea-

sonable value and present value. Finally, the text nds oun-

dational diferences with tributary accountancy, by which an

increase o accounting-tributary conciliations is expected, as

well as a number o declarations and/or modications to tri-

butary regulation.

Ky w h Colombia, medium enterprises,

adopting IFRS or SMEs, accounting standards in Colombia,

efects o the adoption.

Ky w Tax accounting, commercial accounting,

corporate law, accounting practices, nancial intermediation.

R O presente artigo tem como objetivo determinar

os principais eeitos no nanceiros nas mdias empresas na

Colmbia atravs da utilizao da NIIF (IFRS) para pequenas

e mdias empresas, na apresentao de relatrios nanceiros.

Para tal, ele analisa cada uma das sees da NIIF organizadas

por blocos temticos, na procura de determinar as vantagens,

problemticas e outras implicaes que pode representar a uti-

lizao da norma. Durante o percurso, o artigo explora as inter-

relaes presentes com a contabilidade tributria, as normas

sobre direito societrio, mesmo como determina as principais

mudanas nas prticas contveis que aparecer com a adoo da

NIIF para pequenas e mdias empresas. Ressalta-se o uso maior

de aeries nanceiras (Valor razovel, valor presente). Identi-

caram-se, tambm, dierenas signicativas como os requisitos

de contabilidade tributria, portanto, esperar-se-ia aumentar as

conciliaes contveis-tributrias e que houvesse declaraes e/

ou modicaes nas regras tributrias.

Pv-hv Colmbia, mdia empresa, adoo NIIF

para pequena e mdias empresas, normas contveis na Co-

lmbia, eeitos da adoo.


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Implicaciones no inancieras de la NIIF para pmes en una entidad mediana / E. Salazar /

Pv-hv xContabilidade tribu-

tria, contabilidade comercial, lei das sociedades, prticas

contbeis, intermediao nanceira.

I

El debate internacional sobre si todas las em-

presas deben utilizar el mismo conjunto de

normas contables o si, por el contrario, se re-quieren normas especiales, por ejemplo, para

las pequeas y medianas empresas (pyme) ha

sido amplio.

En la actualidad, una revisin mundial so-

bre este asunto deja ver una tendencia hacia la

separacin de las normas contables de las pyme

y de las normas contables de las grandes enti-

dades. Lo anterior no signica necesariamente

que se trate de dos conjuntos de normas distin-tas; por el contrario, se trata de normas consis-

tentes conceptualmente con las de las grandes

empresas pero simplicadas debido a la natu-

raleza de las entidades. Como ejemplo pueden

citarse las Normas para Pequeas y Medianas En-

tidadesvigente en el Reino Unido y el Plan Ge-

neral de Contabilidad para Pequeas y Medianas

Empresas, en Espaa.Por parte de organismos internacionales,

tambin se destacan las Directrices para la con-

tabilidad e inormacin nanciera de las pequeas

y medianas empresas - Orientaciones para el nivel

3, emitidas por el Grupo de Trabajo Interguber-

namental de Expertos en Normas Internaciona-

les de Contabilidad y Presentacin de Inormes

(ISAR, por sus siglas en ingls) y la Norma In-

ternacional de Inormacin Financiera para lasPequeas y Medianas Entidades (NIIF para las

PYME), emitida en julio de 2009 por el Inter-

national Accounting Standards Board, IASB.En Colombia, la Ley 1314 de 2009 dispu-

so la modernizacin de las normas contables

para mejorar la productividad, la competiti-

vidad y el desarrollo armnico de la actividad

empresarial, por medio, entre otras cosas, de la

convergencia hacia estndares internacionales

reconocidos, las mejores prcticas y en armo-

na con la rpida evolucin de los negocios, yencarg al Consejo Tcnico de la Contadura

Pblica elaborar propuestas de normas y so-

meterlas a consideracin de los ministerios de

Hacienda y Crdito Pblico, y de Comercio,

Industria y Turismo. Considerando que los re-

quisitos de inormacin nanciera no son ne-

cesariamente adecuados para las pequeas y

medianas empresas y mucho menos para las

microempresas, la Ley establece mecanismosde estraticacin en busca de separar las nor-

mas contables de cierto tipo de entidades. El

proesor Hernando Bermdez-Gmez (2010)

explica:

Segn los artculos 2 y 8 de dicha ley, son

cinco los criterios que pueden tenerse en

cuenta para ormar estratos: 1) las varia-bles de tamao (activos, ingresos, emplea-

dos), 2) la orma de organizacin jurdica,

3) las circunstancias socioeconmicas, 4) el

sector al que pertenecen y 5) el inters p-

blico involucrado en su actividad.1

1 Hernando Bermdez-Gmez, (2010). Contrapartida No.251. Disponible en http://www.javeriana.edu.co/persona-les/hbermude/contrapartida/contrapartida251.doc.


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/ ol. 12 / No. 30 / enero-junio 2011

El Consejo Tcnico de la Contadura Pbli-

ca, CTCP, recientemente public el Documentode Direccionamiento Estratgico,2 en el cual pro-

pone como estndar contable para las entidades

grandes que no coticen en mercados de valores

y para las entidades medianas, la NIIF para las

PYME. Aunque no se trata de un documen-

to denitivo, conocido el avance mundial en

la adopcin de las Normas Internacionales de

Inormacin Financiera, se espera que la NIIFpara PYME sea el principal reerente de la re-

gulacin contable que ser expedida en Colom-

bia para las medianas empresas.

La NIIF para PYME ue emitida en julio

de 2009. Actualmente, 68 jurisdicciones han

adoptado o planean adoptar la NIIF para PYME

dentro de los prximos tres aos.3 Esta cira

muestra un panorama de adopcin acelerado

por parte de un importante sector de la co-munidad internacional, si se compara con la

adopcin de las Normas Internacionales de In-

ormacin Financiera (NIIF), que desde 2001

han sido adoptadas por un nmero cercano a

los 120 pases.4

Como es sabido, los requerimientos de con-

tabilidad e inormacin nanciera para este

tipo de entidades generan importantes cargas

econmicas y administrativas que deben ser

consideradas por los reguladores. ISAR (1998)concluye que muchos empresarios consideran

la contabilidad como un instrumento de opre-

sin. Por tanto, se hace necesario el anlisis de

las consecuencias que impondra la adopcin o

convergencia a la NIIF para PYME en Colom-

bia.

En Colombia se conocen estudios que

describen de orma comparativa las normascontables colombianas y los estndares inter-

nacionales respectivos. Por ejemplo, la Ponti-

cia Universidad Javeriana (2001)5 realiz una

revisin acadmica sobre las Normas de Con-

tabilidad Generalmente Aceptadas en Colom-

bia. Tambin debe destacarse la comparacin

realizada por el cuerpo de proesores del De-

partamento de Ciencias Contables de la misma

Universidad, en 2009, sobre la NIIF para PYMEy la normatividad contable colombiana.6 Ta-

les estudios y la revisin de las experiencias de

adopcin de estndares contables en otros pa-

ses7 hacen prever que el cambio en las normas

contables tendr eectos importantes en el pro-

ceso de emisin de reportes nancieros y en el

diseo y uncionamiento en los sistemas de in-

ormacin de las entidades.En el contexto mencionado anteriormente,

el presente documento no tiene como objetivo

2 Disponible en: http://www.ctcp.gov.co/sites/deault/les/DIRECCIONAMIENTO%20ESTRATEGICO.pd.3 International Accounting Standards Board, IASB (2010).

A Guide to the IFRS or SMEs. Disponible en: http://www.irs.org/NR/rdonlyres/4308000F-FAC8-41F3-BC15-E594E8058EB6/0/GuideToIFRSorSMEs2010Oct.pd.4 International Accounting Standards Board, IASB (2010).Who we are and what we do. Disponible en: http://www.irs.org/NR/rdonlyres/F9EC8205-E883-4A53-9972-AD95B-D28E0B5/0/WhoWeAre21JULY2010.pd.

5 Disponible en: http://www.javeriana.edu.co/personales/hbermude/ensayos/CEDCPUJ/CONCEPTO/Finrevinic.doc.6 Disponible en: http://www.javeriana.edu.co/personales/hbermude/Novitas249/FileNovitas249/NIFFparaPYME.pd.

7 Un compendio de documentos al respecto puede consul-tarse en: https://www.javeriana.edu.co/personales/hbermu-de/documentosmodernizacion/documentos.htm.


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Implicaciones no inancieras de la NIIF para pmes en una entidad mediana / E. Salazar / 5

central presentar en un esquema comparativo,

las dierencias entre las normas; para tal n sesugiere la lectura de la NIIF para PYME y de

los documentos de comparacin citados ante-

riormente. El presente documento presenta las

principales conclusiones derivadas de un anli-

sis descriptivo de los requerimientos contables

de la NIIF para PYME una vez contrastada con

los requerimientos operacionales, legales y tri-

butarios que circunscriben la presentacin dereportes nancieros, contenidos en las normas

comerciales y tributarias del ordenamiento co-

lombiano. De igual orma, el anlisis involu-

cra el conocimiento, por parte del autor, de las

prcticas contables de las medianas entidades

en Colombia.

La modicacin de las normas contables

implica cambios en la orma en que se recono-

cen, miden y presentan los hechos econmicosque aectan a una entidad, lo que para eectos

del presente documento se denominan implica-

ciones nancieras. Estas no sern analizadas en

este documento, debido a que este se centra en

las implicaciones no nancieras de la adopcin

de la NIIF para PYME. Entre las implicaciones

no nancieras se determinaron cuatro grandes

grupos:

Simplifcaciones (ventajas) en el proce-

so de preparacin de inormacin, deri-

vadas del uso de la NIIF para PYME.

Complejidades (desventajas) en el pro-

ceso de preparacin de inormacin, de-

rivadas del uso de la NIIF para PYME.

Consecuencias legales que se despren-

den de la adopcin de la NIIF paraPYME.

Implicaciones tributarias que se des-

prenden de la adopcin de la NIIF paraPYME.

. A q

NIIF PYME

1.1 Consideraciones generales

Antes de presentar las consideraciones sobre

los requerimientos de la NIIF para PYME, de-

ben plantearse algunas cuestiones generales:En primer trmino se reconoce que la NIIF

para PYME implicar un mayor esuerzo por

revelar inormacin en los reportes nancieros

de las compaas. En este contexto, algunas de

las secciones siguientes pondrn de manies-

to solo las principales revelaciones que impli-

can una carga administrativa importante para

las compaas. Tambin se encontrarn diver-

sos apartados en los cuales se incrementan lasconciliaciones contables y tributarias. Estos se

proponen como implicaciones, debido a que

pueden representar incrementos signicativos

en las cargas administrativas en las entidades.

Aunque la discusin sobre inormacin -

nanciera consolidada rente a inormacin -

nanciera separada se presenta ms adelante, se

presume que la adopcin de la NIIF para PYMEaplicar tanto a los estados nancieros indivi-

duales como a los consolidados, como sucede

en muchas jurisdicciones del mundo. Sin em-

bargo, el anlisis de las ventajas y desventajas

de este enoque, incluyendo las que se plantean

en este documento, podra generar posiciones

distintas por parte de los reguladores.

El documento menciona estrategias y al-

ternativas para reaccionar a las problemticasdetectadas, algunas de las cuales requeriran la


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realizacin de dierentes reormas en el orde-

namiento jurdico colombiano. El artculo nodesconoce que tales reormas tendran que ser

trasladadas o consultadas con terceras partes y

que hay procedimientos especcos que deben

surtirse. Se invita a que tales consideraciones

se incluyan en el anlisis de conveniencia de las

reormas propuestas.

Especial atencin merece el caso de la con-

tabilidad tributaria:Las normas sobre contabilidad nanciera y

sobre contabilidad tributaria han estado siempre

interrelacionadas. Hay un permanente conicto

entre la inormacin nanciera que se presenta

con propsito general (para usuarios externos

indeterminados, y con el objetivo de permitir

el proceso de toma de decisiones) y la que se

presenta para eectos de determinar y pagar los

tributos al Estado. Como se reconoce en la Re-visin acadmica de las normas de contabilidad

generalmente aceptadas en Colombia (CEDC,

2001), el derecho tributario ue un actor de

marcada importancia para el nacimiento y desa-

rrollo de las normas contables en Colombia.

La Ley 1314 de 2009 propone la autonoma

entre las normas de contabilidad nanciera y

las normas contabilidad tributaria, lo que dejaal descubierto que estas persiguen nes distin-

tos y, por tanto, deben presentar inormacin

dierente.

Ahora bien, la separacin entre lo nancie-

ro y lo tributario no signica que la contabili-

dad nanciera no pueda coexistir con normas

distintas sobre contabilidad tributaria. Por el

contrario, en muchos pases del mundo, los dos

conjuntos de normas estn ampliamente inte-rrelacionados.

Gaspare Falsitta (citado por Vsquez-Tris-

tancho, 2005) expone tres modelos de relacinentre la contabilidad tributaria y la contabilidad

nanciera:

Dependenciatotal: este modelo supo-

ne que la contabilidad nanciera o mer-

cantil y la contabilidad tributaria son

una sola. Por tanto, las ciras que se pre-

sentan en los reportes nancieros sonutilizadas para la determinacin de los

tributos (impuesto sobre la renta, im-

puesto al patrimonio, etc.)

Dependenciaparcial: la determina-

cin de las ciras de las declaraciones

tributarias parte de las ciras de los re-

portes nancieros y por virtud de las

disposiciones impositivas obligatorias

y/o acultativas, se realizan los ajustespertinentes para que cumpla la norma-

tividad tributaria. En otras palabras, la

contabilidad tributaria acepta algunos

criterios de reconocimiento, medicin y

presentacin de ciras de la contabilidad

nanciera, pero tambin utiliza reglas

propias para determinados hechos eco-

nmicos en la determinacin de los tri-butos.

Totalautonoma: las normas sobre

contabilidad nanciera son totalmente

autnomas, lo que supone una especie

de doble contabilidad permitida por

la ley. Una se lleva de acuerdo con las

normas sobre contabilidad nanciera,

que tiene como objetivo la presentacin

de reportes nancieros; la otra se lle-va sobre las normas tributarias y tiene


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como objetivo la declaracin y determi-

nacin de los impuestos a pagar.

La Direccin de Impuestos y Aduanas Na-

cionales, DIAN, en el Segundo Congreso de

Doctrina Contable del Consejo Tcnico de la

Contadura Pblica (2008), recoge la teora de

Falsitta sobre las interrelaciones mencionadas

y dene que el caso colombiano se encuentra

dentro de una dependencia parcial. El docu-mento mencionar algunos ejemplos.

Dado este modelo de dependencia parcial,

resulta natural suponer que el cambio en las

normas sobre contabilidad nanciera puede te-

ner un eecto en la tributacin, en la orma en

que se presenta la inormacin tributaria o, en

casos extremos, en las normas tributarias co-

lombianas.

. Pq y

Esta seccin describe las pequeas y medianas

entidades. Tomando como base la propuesta

del Consejo Tcnico de la Contadura Pblica

en su documento de Direccionamiento Estrat-

gico, se encuentra una primera problemtica

que resulta de las dierencias entre la deni-

cin de una PYME recogida por la NIIF paraPYME y la denicin legal de las PYME (Ley

590 de 2000, modicada por la Ley 905 de

2004).

Para la NIIF para PYME, las pyme son

aquellas que no tienen obligacin pblica de

rendir cuentas pero presentan estados nancie-

ros de propsito general para usuarios externos.

Se considera que una entidad no tiene la obli-

gacin pblica de rendir cuentas:

a. Sus instrumentos de deuda o de patri-

monio se negocian en un mercado p-blico o estn en proceso de emitir estos

instrumentos para negociarse en un

mercado pblico (ya sea una bolsa de

valores nacional o extranjera, o un mer-

cado uera de la bolsa de valores, inclu-

yendo mercados locales o regionales), o

b. Una de sus principales actividades es

mantener activos en calidad de ducia-

ria para un amplio grupo de terceros.

Este suele ser el caso de los bancos, las

cooperativas de crdito, las compaas

de seguros, los intermediarios de bolsa,

los ondos de inversin y los bancos de

inversin.

Sin embargo, la denicin legal de las em-

presas actualmente propone que una PYME esaquella que responda a dos (2) de los siguientes

parmetros

1. Mediana empresa:

a. Planta de personal entre cincuenta y

uno (51) y doscientos (200) trabajado-

res, o

b. Activos totales por valor entre cien mil(100.000) UVT 8 a seiscientos diez mil

(610.000) UVT.

8 La UVT, unidad de valor tributario, es la medida de valorcreada para eectos tributarios que permite equiparar y ac-tualizar los montos de las bases de imposicin, exenciones

y sanciones, entre otros rubros, a la realidad inacionariacon base en la variacin del ndice de Precios al Consumi-dor (IPC).


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2. Pequea empresa:

a. Planta de personal entre once (11) y cin-cuenta (50) trabajadores, o

b. Activos totales por valor entre quinien-

tos uno (501) y menos de cinco mil

(5.000) salarios mnimos mensuales le-

gales vigentes.

Como puede observarse, mientras que la

NIIF para PYME tiene como criterio dieren-ciador el inters pblico involucrado en la ac-

tividad de la entidad, la denicin legal en

Colombia impone criterios de tamao (el n-

mero de empleados y el total de activos). Esta

dierencia entre criterios podra traducirse en

que, de acuerdo con los criterios legales, una

empresa uera clasicada como pequea o me-

diana, pero en razn de la importancia de su

actividad no pudiese ser considerada como unapyme, de acuerdo con la NIIF para PYME.

Adicionalmente, debe tenerse en cuenta

que al vincular la regulacin contable a la de-

nicin legal de empresas, un cambio en la de-

nicin legal puede obligar a algunas empresas

a utilizar un conjunto de normas contables de

orma no prevista por el regulador contable. Al

respecto, es de particular importancia mencio-nar que el Plan Nacional de Desarrollo 2010-

2014 propone:

Modicar la clasicacin de empresas segn

tamao

Se establecer una denicin de rangos de

tamaos de empresas ajustada a la reali-

dad empresarial, que contenga las mejores

prcticas de parmetros y criterios usados

internacionalmente y que estandarice los

recursos de inormacin para acilitar la im-

plementacin de leyes e instrumentos de po-ltica, que por su naturaleza, requieren tener

claridad sobre el tamao de las empresas.

Adems, actualmente, la Ley no consagra

un criterio para denir en qu categora deben

ser clasicadas las empresas que cumplan uno

solo de los requisitos. Por ejemplo, no es claro

si una entidad con menos de 50 trabajadorespero con activos por ms de 100.000 UVT, es

una pequea o una mediana empresa.

Si se crean criterios de tamao, debe anali-

zarse si estos deben ser determinados desde los

estados nancieros separados y los estados -

nancieros consolidados.

Las anteriores consideraciones ponen de

presente que la revisin de a quines se debe

aplicar la NIIF para PYME, debiese estar msligada a la naturaleza de las actividades (inters

pblico o no), en vez de relacionarla con crite-

rios de tamao.

Por ltimo, esta clasicacin debe conside-

rar los cambios entre regmenes. Sucede que

las entidades pueden disminuir su tamao o

reducir sus operaciones y con ello pasar de una

categora superior a una inerior. La clasi-cacin por tamao supondra aclarar el pro-

cedimiento y las normas contables que debe

utilizar una entidad, por ejemplo, cuando deja

de ser mediana (criterios legales) y se convierte

en pequea.

. C y

3.1 Principales implicaciones

En Colombia, hay un Marco Conceptual de lasnormas de contabilidad generalmente acep-


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tadas, consignado en el ttulo primero del

Decreto 2649 de 1993. Su contraste con losconceptos y principios generales consignados

en la seccin 2 de la NIIF para PYME deja ver

una ampliacin en los conceptos y principios

que ser beneciosa para los preparadores, au-

ditores y usuarios, porque la NIIF para PYME

contiene explicaciones ms claras y explcitas

sobre la teora general que circunscribe la pre-

paracin y presentacin de reportes nancierosde las pyme.

Las principales mejoras pueden resumirse

en:

La ampliacin sobre los criterios de re-

conocimiento de los elementos de los

estados nancieros.

La defnicin y explicacin de las dos

principales bases de medicin.

La explicacin de la aplicacin concreta

de los criterios de reconocimiento a los

activos, pasivos, ingresos y gastos.

La distincin entre medicin en el reco-

nocimiento inicial y medicin posterior.

La aplicacin de criterios de medicin a

los elementos de los estados nancieros.

. P f

4.1 Consideraciones generales

Las secciones 3 a 8 de la NIIF para PYME pre-

sentan los principios y requerimientos sobre la

presentacin de estados nancieros.

No se prevn cambios sustanciales en el

conjunto completo de Estados Financieros; es

decir, en los estados nancieros que como m-nimo debe presentar una pyme. Sin embargo,

aunque podra ser considerada como menor, la

posibilidad de presentar un estado combinadode resultados y ganancias acumuladas en lugar

del estado de resultados y ganancias acumula-

das, representa una disminucin de la carga ad-

ministrativa que supone la preparacin de un

reporte nanciero.

El prrao 3.4 de la NIIF para PYME permi-

te apartarse de los requerimientos de la norma,

en circunstancias extremadamente raras cuan-do se considera que cumplir un requerimien-

to llevara a un error que entrara en conicto

con el objetivo de los reportes nancieros. Sin

embargo, el prrao 3.7 deja en claro que en

algunos casos el marco regulatorio podra no

permitir apartarse de ningn requerimiento

de la NIIF para PYME. Al respecto, en Colom-

bia se hace necesario aclarar si es o no posible

apartarse de la NIIF en circunstancias extrema-damente raras. Si uera posible, es importante

ahondar en los criterios sobre los cuales podra

ser permitido tal comportamiento.

4.2 Inormacin fnanciera intermedia

La NIIF para PYME no contiene reglas para la

presentacin de inormacin nanciera inter-

media. Los argumentos al respecto pueden en-contrarse en las bases para las conclusiones del

Exposure Drat:

The Board concluded that most SMEs either

would not issue interim nancial reports or

would issue interim nancial reports that

are not described as complying with the

IFRS or SMEs.


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Por lo anterior, en Colombia deben consi-

derarse los criterios y requerimientos para lapresentacin de inormacin nanciera inter-

media. De requerirse tal presentacin, sera

necesario denir el contenido y orma en que

debe prepararse.

5. C E F

5.1 Preerencia de inormacin

consolidada

La seccin 9 requiere la presentacin de inor-

macin consolidada, cuando la entidad posee

inversiones en subsidiarias. Sin embargo, mu-

chos de los requisitos actuales con respecto a

la contabilidad en Colombia, se desprenden de

los estados nancieros separados (consideran-

do nicamente la entidad legal). Por ejemplo,

la tributacin, la obligacin de llevar libros de

contabilidad y los criterios de tamao de lasempresas para dierentes nes se establecen

para la entidad individualmente considerada y

no teniendo en cuenta las ciras de sus estados

nancieros consolidados. La posicin del IASB

sobre preerir la inormacin nanciera conso-

lidada, ha sido raticada y puede encontrarse

en el Exposure Drat sobre entidad reportante:

I one entity controls another entity, the

cash ows and other benets owing rom

the controlling entity to its equity investors,

lenders and other creditors oten depend

signicantly on the cash ows and other be-

nets obtained rom the entities it controls,

which in turn depend on those entities' ac-

tivities and the controlling entity's direction

o those activities. Accordingly, i an entity

that controls one or more entities prepares

nancial reports, it should present consoli-

dated nancial statements. Consolidated -nancial statements are most likely to provide

useul inormation to the greatest number

o users.

Desde esta perspectiva, en Colombia se re-

quiere evaluar si las obligaciones legales de las

entidades para las cuales se consideran las ci-

ras de los reportes nancieros de una entidad,deberan tener en cuenta los estados nancie-

ros consolidados en vez de los estados nancie-

ros separados, en la medida en que los primeros

presentan de mejor orma la realidad de los re-

cursos controlados por la entidad reportante,

como lo propone el IASB. Al respecto tambin

debe aclararse que algunas posiciones apoyan

la pertinencia de los estados nancieros separa-

dos, lo cual requiere que se tome una posicinundamentada y sobre esta se desarrolle el mo-

delo contable.

5.2 Entidades de cometido especfco:

fdeicomisos

Un caso que merece ser estudiado a ondo es el

de las entidades de cometido especco. En Co-

lombia, particularmente importante puede serel caso de los negocios duciarios. La NIIF para

PYME menciona (negrilla uera del texto):

Una entidad puede haber sido creada para

alcanzar un objetivo concreto (por ejem-

plo, para llevar a cabo un arrendamiento,

actividades de investigacin y desarrollo o

la titulizacin de activos nancieros). Estas

Entidades de Cometido Especco (ECE)

pueden tener la orma jurdica de sociedades


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por acciones, deicomisos o asociaciones

con nes empresariales, o bien ser una gu-ra sin orma jurdica de sociedad.

Al respecto, un desao de la regulacin con-

table en Colombia es considerar las polticas

contables que deben ser aplicadas a las transac-

ciones y eventos de los patrimonios autnomos

que son creados como entidades distintas del

controlante. Actualmente, las encargadas deelaborar los reportes nancieros de tales enti-

dades son las sociedades duciarias, razn por

la cual debe procurarse especial atencin a las

normas contables aplicables a los reportes que

las entidades de este tipo generan a los propie-

tarios de los patrimonios autnomos. Entre ms

homognea sea la regulacin contable de los

patrimonios autnomos con respecto a las en-

tidades propietarias de tales derechos, menoreso nulos sern los ajustes que debern ser reali-

zados para propsitos de la consolidacin de los

reportes de la contabilidad nanciera. As se lo-

gran eliminar las cargas administrativas impor-

tantes para las entidades.

6. P ,

y

6.1 Criterios de seleccin y desarrollo de

polticas contables

Una de las ventajas de la NIIF para PYME es la

de proponer especcamente los criterios de

seleccin de polticas contables, los cuales son

mucho ms adecuados y explcitos y privilegian

inormacin ms relevante y able. Tambin se

proponen guas sobre cules son los criterios

para desarrollar una poltica contable, cuandola NIIF para PYME no contenga requerimien-

tos especcos para la contabilizacin de un

evento o transaccin.

6.2 Aplicacin retroactiva de

requerimientos

La aplicacin retroactiva de una poltica conta-

ble en los estados nancieros cuando se cam-

bia una poltica contable supone que la nueva

poltica debe ser aplicada a todos los eventos y

transacciones anteriores, como si la poltica sehubiese aplicado siempre, para no menoscabar

la comparabilidad de los estados nancieros.

Sin embargo, esta exigencia requiere una solu-

cin prctica en cuanto a los libros de contabi-

lidad de las entidades se reere. La NIIF para

PYME solo se ocupa de las aplicaciones y reex-

presiones retroactivas para la presentacin de

los estados nancieros pero no se ocupa de los

requerimientos en los libros de contabilidad, loque debe ser resuelto en las normas sobre regis-

tro en libros. Como solucin, se podra propo-

ner que el asiento en los libros de contabilidad

del ajuste retroactivo en el cambio de una pol-

tica contable se realice en el perodo del cam-

bio, y se hagan las conciliaciones necesarias

entre los libros de contabilidad y las ciras que

se presentan en los estados nancieros (gene-ralmente, las ciras de los perodos comparati-

vos son las que requerirn tales conciliaciones).

Tambin hay que aclarar los eectos que tra-

tamientos contables de este tipo pueden tener

en las declaraciones tributarias, lo cual reclama

un pronunciamiento de las autoridades tributa-

rias. Para ilustrar este punto, vale mencionar el

caso de los inventarios. El cambio de la rmu-

la del clculo del costo de los inventarios exigeuna aplicacin retroactiva, lo que modicara el


12/32

/ ol. 12 / No. 30 / enero-junio 2011

importe en libros de los inventarios en los esta-

dos nancieros. Se supondra que este cambiosolo tiene eectos en los reportes nancieros,

pero en Colombia, el artculo 65 del Decreto

624 de 1989 o Estatuto Tributario establece

(negrilla uera del texto):

El valor del inventario detallado de las exis-

tencias al nal del ejercicio, antes de descon-

tar cualquier provisin para su proteccin,

debe coincidir con el total registrado en los

libros de contabilidad y en la declaracin

de renta.

El artculo mencionado que incorpora el

principio de coincidencia contable y scal, po-

dra ser interpretado como una autorizacin

para que el cambio contable tenga eectos tri-

butarios. En este sentido, se requerira que laadministracin tributaria estableciera, para

eectos tributarios, los criterios a seguir.

6.2.1 Errores de ejercicios anteriores

La reexpresin retroactiva, en la que se co-

rrige un error de perodos anteriores, supone

que en los estados nancieros se corrijan tales

errores, como si el error nunca se hubiese co-metido. Sin embargo, esta exigencia requiere

una solucin prctica en cuanto a los libros

de contabilidad de las entidades. La NIIF para

PYME solo se ocupa de las aplicaciones y reex-

presiones retroactivas para la presentacin de

los estados nancieros pero no se ocupa de los

requerimientos en los libros de contabilidad, lo

que signica que debe ser resuelto en las nor-

mas sobre registro en libros. Como solucin, sepropone que el asiento en los libros de contabi-

lidad de la reexpresin retroactiva se realice en

el perodo del cambio y se hagan las concilia-ciones necesarias entre los libros de contabili-

dad y las ciras que se presentan en los estados

nancieros (por lo general, las ciras de los pe-

rodos comparativos son las que requerirn ta-

les conciliaciones).

6.2.2 Dierencias entre polticas,

estimaciones, errores

Para mejorar la comparabilidad de los reportes

nancieros entre las entidades, sera necesario

elaborar guas de aplicacin sobre la dierencia

entre cambios en estimaciones, polticas y erro-

res. La NIIF para PYME establece (negrilla ue-

ra del texto)

Los cambios en estimaciones contables

proceden de nueva inormacin o nuevosacontecimientos y, por consiguiente, no son

correcciones de errores. Cuando seadifcil

distinguir un cambio en una poltica conta-

ble de un cambio en una estimacin.

6.2.3 Impracticabilidad

Cuando seaimpracticable, la entidad podr abs-

tenerse de aplicar una poltica contable o reex-presar la inormacin retroactivamente, y lo

har desde el primer perodo en el que esto sea

practicable. La NIIF para PYME dene imprac-

ticable cuando no es posible aplicar una poltica

o reexpresar la inormacin retroactivamente

despus de realizar todos los esuerzos razona-

bles para hacerlo.

Esta importante excepcin que considera

las restricciones costo/benecio, requiere cri-terios prcticos de aplicacin para que las en-


13/32


tidades puedan demostrar claramente que es

impracticable aplicar el criterio de la retroacti-vidad y de tal orma se garantice que las entida-

des realicen los esuerzos razonables necesarios

para cumplir la regulacin sobre emisin de re-

portes nancieros.

7. Av y v f

7.1 Medicin inicial

Como regla general, los activos y pasivos nan-cieros se miden por el precio de la transaccin

lo que no signicara un cambio con respecto a

las prcticas contables en Colombia. Sin embar-

go, hay una excepcin a la medicin al precio

de transaccin, cuando la operacin se consti-

tuye en una operacin de nanciacin. En estos

casos, se requiere la medicin al valor presente

de los pagos uturos descontados a una tasa de

inters de mercado.El anterior requerimiento supone dos pro-

blemticas que merecen ser consideradas:

1. Que la operacin se registre contable-

mente por un valor distinto al docu-

mento soporte. Este requerimiento

podra generar inconvenientes con las

autoridades de supervisin y con las au-toridades tributarias, debido a que ac-

tualmente se considera el documento

soporte como prueba de las operaciones

y no es usual que estas se registren por

importes distintos a los que aparecen en

los documentos. Particularmente, a alta

de un pronunciamiento de las autorida-

des tributarias al respecto, los importes

a declarar scalmente seran los queaparezcan en los documentos soporte

de las operaciones, lo cual incrementa

las conciliaciones requeridas entre lasciras de los reportes nancieros y las

ciras denunciadas en las declaraciones

tributarias. Una posible alternativa para

simplicar el asunto sera el uso de sub-

cuentas valorativas, de manera que se

reconozca en una subcuenta el precio

de la transaccin y en otras, las primas

o descuentos para ajustar el saldo de laoperacin a su valor presente.

2. La tasa de inters con la cual se des-

cuentan los ujos de eectivo podra ge-

nerar mltiples interpretaciones y, por

tanto, disminuir la comparabilidad de

los reportes nancieros. Esto, debido a

que en las prcticas colombianas de las

entidades no nancieras no es usual uti-

lizar tasas de inters de reerencia paravalorar activos o pasivos. Por lo anterior,

sera necesario el desarrollo de guas de

aplicacin sobre la eleccin de la tasa

de inters adecuada o la enunciacin de

las tasas de reerencia que debieran ser

consideradas para el eecto. A manera

de ejemplo y sin considerar lo apropiado

de la tasa reerenciada, a continuacinse puede observar la mencin que ac-

tualmente realiza el artculo 10 del De-

creto 2649 de 1993 (negrilla uera del

texto):

Valor presente o descontado es el que repre-

senta el importe actual de las entradas o sa-

lidas netas en eectivo, o en su equivalente,

que generara un activo o un pasivo, una vez

hecho el descuento de su valor uturo a la


14/32

/ ol. 12 / No. 30 / enero-junio 2011

tasapactadao,afaltadeesta, a la tasa eec-

tiva promedio de captacin de los bancos ycorporaciones nancieras para la expedicin

de certicados de depsito a trmino con

un plazo de 90 das (DTF), la cual es certi-

cada peridicamente por el Banco de la Re-

pblica.

7.1.1 Tcnicas de valoracin

del valor razonable

Algunos de los instrumentos nancieros se me-

dirn, despus del reconocimiento inicial, por

sus valores razonables. Ante la inexistencia de

precios de mercado, se requiere que la entidad

determine el valor razonable por medio de una

tcnica de valoracin. Al respecto, la NIIF para

PYME explica:

Si existiese una tcnica de valoracin co-mnmente utilizada por los participantes en

el mercado para jar el precio del activo, y

se hubiera demostrado que esa tcnica pro-

porciona estimaciones ables de los precios

observados en transacciones reales de mer-

cado, la entidad utilizar esa tcnica.

La creacin de guas con ejemplos prcti-cos sobre las principales tcnicas de medicin

de valores razonables, particularmente para las

entidades no nancieras, sera un importante

aporte pues esos documentos de reerencia per-

mitiran a las entidades llegar a una estimacin

able del valor razonable, lo cual a su vez me-

jorara la comparabilidad de los reportes nan-

cieros.

7.1.2 Revelaciones sobre categoras de

activos y pasivos fnancieros

La seccin 11 requiere que se hagan revelacio-

nes de los importes en libros de cada una de las

siguientes categoras de activos y pasivos nan-

cieros:

Activos fnancieros medidos al valor ra-

zonable con cambios en resultados.

Activos fnancieros que son instrumen-tos de deuda medidos al costo amortiza-

do.

Activos fnancieros que son instrumen-

tos de patrimonio medidos al costo me-

nos el deterioro del valor.

Pasivos fnancieros medidos al valor ra-

zonable con cambios en resultados.

Pasivos fnancieros medidos al costo

amortizado. Compromisos de prstamo medidos al

costo menos el deterioro del valor.

El cumplimiento de esta regulacin podra

ser especialmente dispendioso si los instrumen-

tos nancieros se encuentran contabilizados en

cuentas genricas. Por tanto, una solucin prc-

tica a este requerimiento sera la utilizacin deestos criterios de revelacin como dierenciado-

res, desde la introduccin al sistema de inor-

macin contable. Por tanto, el plan de cuentas

contable (sea obligatorio o no) debera clasi-

car los instrumentos nancieros teniendo en

cuenta los anteriores criterios de revelacin.


15/32


7.1.3 Instrumentos derivados y

operaciones de cobertura

El modelo de reconocimiento de instrumen-

tos nancieros derivados y operaciones de

cobertura de la NIIF para PYME, requiere la

medicin del instrumento a valor razonable y

la incorporacin de los cambios en el valor ra-

zonable, en el resultado integral. Este diere

del tratamiento tributario de los instrumentos

derivados, que actualmente requiere el reco-nocimiento de prdidas y ganancias cuando se

liquide el instrumento, por lo cual se espera

un incremento en las conciliaciones entre las

ciras de los reportes tributarios y los reportes

nancieros.

7.1.4 Inversiones en asociadas y en

entidades controladas de orma

conjunta

Aunque podra haber crticas a las dierentes

opciones de poltica contable que se presentan

para el tratamiento contable de las inversiones

en asociadas y en las entidades controladas de

orma conjunta, las opciones propuestas por la

NIIF para PYME representan una orma me-

nos compleja de tratar contablemente las tran-

sacciones y los eventos. Prueba de esto puedeencontrarse en los undamentos para las con-

clusiones de la NIIF para PYME:

Reconociendo los problemas especiales de

las PYME para aplicar los mtodos de la par-

ticipacin y de la consolidacin proporcio-

nal, y tambin la relevancia de los valores

razonables para los prestamistas, el Consejo

concluy que se debe permitir a las PYME

utilizar tanto el mtodo del costo como el

del valor razonable con cambios en resulta-

dos.

8. Av y v f

8.1 Medicin inicial al costo

La medicin inicial de los activos no nancie-

ros de acuerdo con la NIIF para PYME es com-

patible con las normas actuales sobre medicin

de tales activos (Medicin al costo).

Sin embargo, los componentes que puedeno no hacer parte del costo de los activos para

eectos de la NIIF para PYME, podran generar

dierencias importantes con respecto a las prc-

ticas actuales en Colombia.

En primer lugar, el requerimiento de ex-

cluir los intereses implcitos en una operacin

cuando se adquieren activos con pago aplaza-

do, merece las mismas consideraciones que las

expresadas acerca de la medicin inicial de losactivos nancieros. Por tanto, deben ser anali-

zados los siguientes asuntos:

1. Que la operacin se registre contable-

mente por un valor distinto al documen-

to soporte. Este requerimiento podra

generar inconvenientes con las autorida-

des de supervisin y con las autoridadestributarias, debido a que actualmente se

considera el documento soporte como

prueba de las operaciones y no es usual

que estas se registren por importes dis-

tintos a los que aparecen en los docu-

mentos. Particularmente, a alta de un

pronunciamiento de las autoridades tri-

butarias al respecto, los importes scales

seran los que aparezcan en los soportesde las operaciones, lo que incrementara


16/32

6 / ol. 12 / No. 30 / enero-junio 2011

las conciliaciones requeridas entre las ci-

ras de los reportes nancieros y las cirasdenunciadas en las declaraciones tributa-

rias. Una posible alternativa para simpli-

car el asunto sera el uso de subcuentas

valorativas, de manera que se reconozca

en una subcuenta el precio de la transac-

cin y en otras, las primas o descuentos

para ajustarlas el saldo de la operacin al

valor presente.2. La tasa de inters con la cual se des-

cuentan los ujos de eectivo podra ge-

nerar mltiples interpretaciones y, por

tanto, disminuir la comparabilidad de

los reportes nancieros. Esto, debido a

que en las prcticas colombianas de las

entidades no nancieras, no es usual

utilizar tasas de inters de reerencia

para valorar activos o pasivos. Por lo an-terior, sera necesario el desarrollo de

guas de aplicacin sobre la eleccin de

la tasa de inters adecuada o, la enun-

ciacin de las tasas de reerencia que de-

bieran ser consideradas para el eecto.

Por otra parte, las autoridades tributarias

deben pronunciarse sobre si la utilizacin de laNIIF para PYME al medir el costo de los activos

no monetarios, podra servir como base de me-

dicin para eectos tributarios de tales activos.

Esto, debido a que los conceptos desde la pers-

pectiva tributaria son mucho ms amplios y po-

dran dar lugar a distintas interpretaciones.

Lo que parece no estar resuelto es:

El costo de un inventario que se incorpo-

rara en la contabilidad de acuerdo con la NIIFpara PYME tendra eectos scales?

De ser as, el cambio en la norma contable

tendr eectos scales, debido a que se requie-re que el valor de los inventarios coincida entre

los libros de contabilidad y la declaracin de

renta?

Por otra parte, los artculos 66 y 67 del De-

creto 624 de 1989 o Estatuto Tributario, propo-

nen los elementos que orman parte del costo

de los bienes muebles e inmuebles. Sin embar-

go, no se observa mencin alguna sobre el temade los descuentos nancieros y la medicin al

valor de contado de los activos adquiridos con

pago aplazado. Por tanto, se esperaran aclara-

ciones de las autoridades tributarias sobre las

anteriores cuestiones, de manera que pueda de-

terminarse si para eectos nancieros y tributa-

rios pueden ser tratados de la misma orma o si,

por el contrario, se requieren ms conciliacio-

nes entre lo contable-nanciero y lo tributario.

8.1.1 Medicin posterior

de activos no fnancieros

Con respecto a los inventarios, no se observan

implicaciones importantes, pues en trminos

generales con la NIIF para PYME persiste el

criterio de medicin posterior del ms bajo en-

tre el costo y el valor neto de realizacin.Para las propiedades de inversin, como

regla general, la NIIF para PYME propone el

modelo de valor razonable con cambios en re-

sultados, salvo cuando este no pueda medirse

con abilidad sin costo o esuerzo despropor-

cionado. Por tanto, son aplicables las conside-

raciones mencionadas anteriormente (activos

nancieros) sobre las tcnicas de medicin del

valor razonable. Tambin debe considerarseque este modelo de medicin no es aceptado


17/32


por la normatividad tributaria, lo que represen-

ta otro de los actores de dierenciacin entrelos criterios de la contabilidad nanciera y la

contabilidad tributaria.

Adicionalmente, este representa uno de los

diversos ejemplos en los cuales en el resultado

del perodo de una entidad, se incluyen ganan-

cias o prdidas que no han sido convertidas en

eectivo y que podran ser convertidas en eec-

tivo en el largo plazo. Lo anterior debe llamarla atencin ante la necesidad de revisar las nor-

mas sobre derecho societario de manera que se

aclare y se mejoren las disposiciones en cuanto

a lo que puede o no ser susceptible de distri-

buirse a los propietarios de las entidades a ttu-

lo de utilidad. Al respecto, vale la pena resaltar

el borrador de discusin publicado en septiem-

bre de 2007 por la Federacin de Expertos Con-

tables Europeos, FEE, FEE Discussion Paper onAlternatives to Capital Maintenance Regimes, que

propone un modelo alterno al rgimen legal de

mantenimiento de capital, basado en pruebas

de solvencia. Este modelo requiere que la deter-

minacin de las ganancias distribuibles tenga

en cuenta la posicin nanciera de la entidad y

la capacidad de la compaa de pagar sus obli-

gaciones en el curso normal de sus negocios,una vez hecha la distribucin.

Otro documento para ser estudiado es el in-

orme emitido por la consultora KPMG en ene-

ro de 2008, preparado por encargo de la Unin

Europea, que tambin propuso varios modelos

alternativos con base en los cuales una enti-

dad podra determinar cunto debera repartir

como utilidades a sus propietarios.

En Chile, por ejemplo, la Superintendencia

de Valores y Seguros, por medio de la CircularNo. 1983 de 2010, expres:

se reitera que los ajustes que se conside-

ran para el clculo de la utilidad distribuible,

corresponden a aquellos que se derivan de

variaciones signicativas en el valor razona-

ble de activos y pasivos que no estn realiza-

das, Incorporadas en el Estado de Resultados

del Estado de Resultados Integrales del ejer-

cicio del cual se determinar la utilidad l-

quida distribuible.

Para las propiedades, planta y equipo, el re-

querimiento de medicin posterior de la NIIF

para PYME, al costo menos el deterioro del va-

lor supone una simplicacin importante de

las exigencias actuales porque solo se necesitala medicin del importe recuperable cuando

hay indicios del deterioro. Por el contrario, ac-

tualmente en Colombia, salvo para activos de

cuantas menores, se requiere la determinacin

mediante avalo del valor de realizacin, actual

o presente al cierre del perodo de adquisicin

y por lo menos cada tres aos. En trminos de

costo, este requerimiento supone una disminu-cin de los esuerzos administrativos y nancie-

ros en las entidades.

Para los activos intangibles, el requerimien-

to de medicin posterior es en trminos gene-

rales, equivalente a los requerimientos actuales

y podra mencionarse como una implicacin

importante la medicin del deterioro del activo

(ver seccin sobre el deterioro).


18/32

8 / ol. 12 / No. 30 / enero-junio 2011

9. O v

NIIF PYME9.1 Combinaciones de negocios

Para las combinaciones eectuadas mediante la

adquisicin de acciones (instrumentos de pa-

trimonio), las reglas previstas por el mtodo de

adquisicin presente en la NIIF para PYME son

aplicables para los estados nancieros consoli-

dados; para los estados nancieros separados, el

reconocimiento contable sera el de la adquisi-cin de una inversin. Por tanto, considerando

la prevalencia de los estados nancieros conso-

lidados, el tratamiento contable de una combi-

nacin de negocios en los estados nancieros

consolidados requiere la revisin de ciertos te-

mas particulares:

El mtodo de adquisicin requiere la medi-

cin de activos y pasivos adquiridos por sus va-

lores razonables, cuando se adquiere el controlde una entidad por medio de la adquisicin de

un nmero de acciones (instrumentos de pa-

trimonio) que permiten su control. Este supo-

ne que la mayora de los activos que la entidad

controlada posee registrados en su contabili-

dad, se incorporen en los estados nancieros

consolidados de la matriz por valores distintos

a sus valores contables (considerando que laprincipal base de medicin es el costo y que en

la combinacin se miden a valor razonable). En

el proceso de consolidacin posterior, la enti-

dad tendra que realizar un determinado nme-

ro de ajustes contables, debido a que los saldos

a consolidar deben estar basados en los valores

razonables de los activos y pasivos reconocidos

en la combinacin. Por ejemplo, la deprecia-

cin o amortizacin de los activos se debe basaren los valores razonables de los activos recono-

cidos en la combinacin y no en los valores en

libros que mantiene reconocidos la subsidiaria.Esto sucede porque ni en la NIIF para PYME ni

en las NIIF ni en las normas contables en Co-

lombia, se requiere que todos los activos y pasi-

vos estn medidos a valor razonable. A manera

de ejemplo, puede mencionarse el caso de los

inventarios o los activos intangibles. Adems,

varios activos nancieros son medidos por el

costo o el costo amortizado.Este tratamiento contable agrega cierto gra-

do de complejidad a la preparacin de los esta-

dos nancieros consolidados, porque requiere

la utilizacin de bases contables que no estn

reconocidas por la subsidiaria. Una solucin

prctica al respecto se conoce como Push Down

Accounting. En esta prctica, los valores conta-

bles en los libros contables de lasubsidiariase

ven modicados cuando esta es adquirida porotra entidad, de manera que se simplique el

proceso de consolidacin posterior. El staf del

IASB dene Push Down Accountingas:

When push-down accounting is applied all

acquisition-date measurements o indivi-

dual assets and liabilities are pushed down

to the individual subsidiary's accounting re-cords including goodwill and other intan-

gible assets that would not have otherwise

been recognised in the subsidiary. The result

is that the acquisition-date nancial state-

ments o the subsidiary are adjusted to mi-

rror the amounts that will be recognised in

the group when the business combination is

recognised. In the US, push-down accoun-

ting is required when a subsidiary is subs-

tantially wholly owned (95% ownership and


19/32


above). Push-down accounting is permitted

when the NCI is a relatively small percen-tage o the total ownership interests, but is

not permitted when the proportion o NCI

reaches a particular level (above around 20

per cent).9

Como se observa, esta prctica es solo acep-

tada en ciertas circunstancias pero parece ser

una alternativa para el estudio de la construc-cin de la regulacin en Colombia.

Las mencionadas complejidad y la prevalen-

cia de los estados nancieros consolidados para

el modelo de la NIIF para PYME, hacen nece-

sario elaborar guas de aplicacin y de ejemplos

ilustrativos de los procesos de consolidacin

posterior, cuando se aplica el mtodo de la ad-

quisicin en las combinaciones de negocios.

9.2 Arrendamientos

La contabilidad de los arrendamientos en la

NIIF para PYME tiene marcadas similitudes

con las actuales normas contables para los

contratos de leasing, por lo menos desde la se-

paracin de arrendamientos nancieros y ope-

rativos y la contabilizacin de activos y pasivos

en los arrendamientos nancieros.Desde la perspectiva del arrendatario, una

de las principales problemticas planteadas

por el modelo de arrendamiento nanciero es

la determinacin de la tasa de inters con la

cual se descuentan los pagos del arrendamien-

to. La NIIF para PYME propone como tasa dedescuento la tasa implcita del contrato, o si

esta no es determinable, la tasa incremental

de los prstamos del arrendatario. En el actual

proceso de modicacin de la NIC 17 Arrenda-

mientos, se han recibido bastantes comentarios

sobre la complejidad que supone la determina-

cin de la tasa implcita del contrato, debido

a que requiere inormacin que generalmen-te solo posee el arrendador. Por tanto, se hace

necesaria la determinacin de guas y tasas de

reerencia de manera que la comparabilidad de

los estados nancieros no se reduzca como con-

secuencia de la utilizacin de tasas de descuen-

to sustancialmente distintas para transacciones

similares.

Al haber una norma particular sobre el tra-

tamiento contable de los contratos de leasingen la legislacin tributaria, ser probable que

un arrendamiento sea tratado como operati-

vo (o nanciero) desde el punto de vista de

los reportes nancieros, pero sea considerado

nanciero (u operativo) desde la perspectiva

tributaria, lo que trae como consecuencia una

ampliacin de las dierencias contables y tribu-

tarias.La NIIF para PYME contiene principios y

reglas sobre el tratamiento contable de las ope-

raciones de retroarriendo (venta con arrenda-

miento posterior), lo que signica una mejora

a las condiciones actuales, porque incrementa-

ra la calidad y comparabilidad de los reportes

nancieros y prevendra la generacin de ga-

nancias o prdidas mediante la estructuracin

de este tipo de contratos. La mejora est dada,porque ante la ausencia de regulacin, las enti-

9 14 December 2006, London, Project: Business Combina-tions II, Subject: Non-controlling Interests and Goodwill:Questions and Answers (Agenda Paper 2A). Disponible en:http://www.irs.org/NR/rdonlyres/AA09BEFB-D74F-4CC5-9991-059C694AAFB6/0/BC0612b02aobs.pd.


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/ ol. 12 / No. 30 / enero-junio 2011

dades estn autorizadas para utilizar diversas

polticas contables que no contradigan las nor-mas contables. Por tanto, proponer criterios de

reconocimiento y medicin asegurara que las

entidades utilicen las mismas polticas en el re-

conocimiento de los hechos econmicos.

9. Pv y

Desde la perspectiva del emisor, la separacin

de los instrumentos nancieros puede llevar aque algunos ttulos que actualmente se incor-

poran en el patrimonio, sean reconocidos como

pasivos. La seccin 22 clasica los instrumen-

tos como pasivo o patrimonio, de acuerdo con

las deniciones de los elementos de los estados

nancieros. La modicacin de las circunstan-

cias patrimoniales podra tener eectos extra-

contables, particularmente en lo que tiene qu

ver con las normas sobre derecho societario.Los ttulos que dan derecho a la devolucin del

aporte, en una circunstancia distinta de la li-

quidacin de la entidad, debern ser clasica-

dos como pasivo, para eectos de los reportes

nancieros. Por tanto, los dividendos asocia-

dos a tales instrumentos seran reconocidos

como gastos. La separacin de instrumentos

compuestos por medio de la determinacin delvalor razonable, hace necesarias las orientacio-

nes, cuando el valor razonable no es cilmente

determinable.

9. I v

Las condiciones de pago dierido podran hacer

que el ingreso se pudiera reconocer por un im-

porte distinto al acturado. Las implicaciones

de esta problemtica han sido descritas en el

apartado sobre la medicin inicial de activos -

nancieros y activos no nancieros.Adicionalmente, la utilizacin del modelo

del grado de avance en la prestacin de servi-

cios puede presentar dierencias con lo que es

aceptado scalmente, lo cual lleva a la creacin

de ms dierencias temporales y sus correspon-

dientes conciliaciones:

1. Cuando los contratos de prestacin deservicios son de corto plazo.

2. Cuando las bases para determinar el

grado de avance son distintas para eec-

tos contables y scales.

Por ltimo, los ejemplos ilustrativos descri-

tos en la NIIF para PYME son una gua de re-

erencia importante para entender los criterios

de reconocimiento, medicin y revelacin pre-vistos por la norma.

9.5 P

No hay en Colombia guas sobre el tratamiento

contable de los pagos basados en acciones. Sin

embargo, se espera que el principal reto para su

aplicacin sea la determinacin del valor razo-

nable, problemtica descrita anteriormente enla seccin de activos y pasivos nancieros.

9.6 D v v

Aunque la contabilidad nanciera est basada

en un alto grado de estimaciones, la determina-

cin del deterioro del valor podra llegar a ser

bastante compleja para ciertos activos.

ISAR (2005) reconoce que (negrilla uera

del texto):


21/32


Los requisitos de estimacin de las NIIF

incluyen evaluaciones importantes que, asu vez, dependen de otras evaluaciones y

normas proesionales, como por ejemplo,

estimaciones actuariales de las pensiones,

valoraciones de bienes de inversin, las

pruebas de disminucin de valor, valora-

cin de los pagos basados en acciones, etc.

Segn la Conerencia de las Naciones Uni-das sobre Comercio y Desarrollo, UNCTAD

(2008) (negrilla uera del texto):

It has clearly been a very challenging time

or preparers, auditors and users o nancial

statements, ollowing the publication o new

and revised IFRS. The ollowing changes

evidence the requency, volume and com-

plexity o the changes to the internationalstandards:

()

- Complex changes on accounting stan-

dards, such as those on nancial instru-

ments, impairmentofassets and employee

benets, require upgrading o skills o those

proessionals who implement them, in orderto keep up with the changes.

Previamente, se ha analizado, desde su com-

plejidad, la problemtica del valor razonable, a

lo cual bajo este modelo, hay que aadirle la de-

terminacin de los valores de uso. La NIIF para

PYME reconoce que:

Si no uera posible estimar el importe recu-

perable de un activo individual, las reeren-

cias contenidas en los prraos 27.12 a 27.20

con relacin a un activo tambin deben en-tenderse como reerencias a la unidad gene-

radora de eectivo del activo.

Por tanto, los siguientes requerimientos de-

ben ser objeto de especial consideracin:

La determinacin de las Unidades Ge-

neradoras de Eectivo. Particularmenteen el contexto colombiano, en el cual las

pyme generalmente se organizan como

entidad legal, con pocas o solo una lnea

de negocios.

La tasa apropiada de descuento, cuando

se requiere incluir el riesgo para un acti-

vo especco.

La orma de asignar la plusvala a las

Unidades Generadoras de Eectivo.

La complejidad de los clculos y de las esti-

maciones de un requerimiento contable no sig-

nica que el requerimiento deba ser eliminado.

Por el contrario, si se considera que el criterio

es vital para los reportes nancieros, debe ser

ortalecido con material adicional, tal como los

documentos explicativos, los ejemplos ilustrati-vos o las guas de implementacin.

De igual orma, el reconocimiento de una

prdida por deterioro modica el importe de-

preciable de un activo, situacin que puede

generar un impacto en los sistemas de inorma-

cin que calculan automticamente el cargo pe-

ridico por depreciacin.

En las normas tributarias colombianas, hay

pocos ejemplos en los cuales se permite dismi-nuir el valor de los activos utilizando estimacio-


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nes. El deterioro de valor de un activo no sera

la excepcin. Esto, unido al mtodo del pasivoque utiliza la NIIF para PYME, requerira la ne-

cesidad de contabilizar un activo por impuestos

dieridos que se ir revirtiendo en la medida en

que la depreciacin contable (disminuida debi-

do a la modicacin del importe en libros) ser

inerior a la depreciacin scal. Adase lo an-

terior a la larga lista de conciliaciones a realizar

por parte de las entidades.

9.7 Bf

La revisin de las cuestiones concernientes a

la contabilidad de los benecios a empleados a

corto plazo, no supone una modicacin sus-

tancial a las prcticas contables actuales, razn

por la cual no se derivan implicaciones impor-

tantes al respecto. Sin embargo, las polticas

contables de la NIIF para PYME para los bene-cios a largo plazo suponen el uso de valores

presentes para la medicin, lo cual genera dos

implicaciones que han sido comentadas su-

cientemente: la necesidad de determinar una

tasa adecuada de descuento y la dierencia que

se generara con los criterios tributarios actual-

mente existentes en Colombia.

Adicionalmente, debe resaltarse la simpli-cacin de la NIIF para PYME de no obligar a

la participacin de un actuario, situacin que

acilita la determinacin del pasivo por pen-

siones para eectos contables, a pesar de que la

mayora de entidades no tiene la responsabili-

dad de asumir la pensin de sus empleados. De

una muestra de 19.814 entidades que de acuer-

do con el total de activos no superan el lmite

superior de los activos de la mediana empresa(cumplen los requisitos para ser pequeas o

medianas entidades), 88 entidades reportaron

a la Superintendencia de Sociedades, en sus es-tados nancieros al cierre de 2010, saldos en

las cuentas de los pasivos pensionales, lo que

implica que algunas entidades, aunque en un

nmero reducido, tendrn que aplicar tales re-

querimientos.

9.8 I

Como se ha mencionado anteriormente, los re-querimientos de reconocimiento y medicin

para eectos de la presentacin de reportes -

nancieros previstos en la NIIF para PYME, se

alejan en diversos aspectos de los existentes

para propsitos tributarios. Lo anterior, en la

medida en que las dierencias entre estas dos

bases se reviertan en el tiempo, generar una

mayor cantidad de dierencias temporarias que

resultan en el reconocimiento de activos y pasi-vos por impuestos dieridos.

El modelo propuesto de la NIIF para PYME

es, en trminos prcticos, ms simple de aplicar

que el modelo basado en los resultados, porque

requiere el contraste de las bases contables de

activos y pasivos con las bases scales, para ge-

nerar los activos y pasivos por impuestos die-

ridos.Especial atencin debe prestarse a las incer-

tidumbres sobre las posibles revisiones de las

autoridades scales, que deben reejarse en la

medicin de los activos y pasivos por impuestos

corrientes y dieridos. En un contexto tributa-

rio como el colombiano en el que regularmente

se producen modicaciones a las normas tribu-

tarias, algunas de ellas con diversas interpreta-

ciones, a lo que se aaden criterios generales dededucibilidad de costos y gastos, tales como la


23/32


necesidad o la proporcionalidad, este requeri-

miento puede generar bastante incertidumbresobre el eecto que podran llegar a tener las

revisiones de las autoridades de impuestos. Por

tanto, es aconsejable la existencia de guas de

implementacin y de ejemplos ilustrativos so-

bre la medicin de los activos y pasivos por im-

puestos, en tales circunstancias.

9.9 Cv x

El Report on the observance o standards and

codes, ROSC (2003), reconoce (negrilla uera

del texto):

Moreover, because the Colombian GAAP

only briey covers some complicated accoun-

ting issues, diferent parties interpret ac-

countingandreportingrequirementsin

diferent ways, exacerbating the large gap bet-ween Colombian GAAP and IAS. Examples o

diferences in Colombian GAAP ollow:

Lacks guiding principles on inventory va-

luation and related disclosures.

Fails to discuss accounting or construc-

tion contracts.

Provides contradictory approaches to re-

cognizing deerred taxation. Does not cover segment reporting require-

ments; and

Lacks clear-cut accounting rules and de-

tailed disclosure requirements in such other

areas as nance leases, employee benets,

foreigncurrencytransactionandtransla-

tion, business combinations, investments in

associates and joint ventures, earnings per

share, provisions and contingencies, and -

nancial instruments.

De lo anterior se deriva que la inclusinde guas claras y basadas en principios sobre

la conversin de la moneda extranjera, como

presenta la NIIF para PYME, representa una

ventaja desde la perspectiva de los usuarios y

auditores en la medida en que se explican los

criterios que deben cumplirse.

Por otro lado, para algunas entidades, es po-

sible que la moneda uncional pueda no necesa-riamente ser el peso colombiano. Sin embargo,

esto requerira ser revisado junto con las nor-

mas de derecho societario y las normas sobre

registro y libros, de manera que no se impon-

gan a las entidades procesos complejos de tras-

lacin de inormacin.

9. I v

De la misma orma en que se analizaron las re-

velaciones de las categoras sobre instrumentos

nancieros que deben hacerse segn la NIIF

para PYME, podra analizarse el requerimiento

de inormacin a revelar sobre partes relacio-

nadas, particularmente para revelar los montos

y las categoras de las operaciones. Por tanto,

apoyndose en el plan de cuentas contable, des-de la incorporacin de la inormacin, podra

simplicarse este requerimiento de inorma-

cin que sera bastante complejo si se pretende

rastrear la inormacin despus de procesada.

9. Av

Sobre la actividad de la agricultura, en los un-

damentos para las conclusiones de la NIIF para

PYME se arma:


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Algunos de los preparadores y auditores de

los estados nancieros de las pyme impli-cadas en actividades agrcolas dijeron que

el modelo del valor razonable con cambios

en resultados es gravoso para las pyme,

en particular cuando se aplica a los activos

biolgicos de aquellas pyme que operan en

mercados inactivos o en pases en desarro-

llo. Dijeron que la presuncin en la NIC 41,

de que el valor razonable puede ser estima-

do para los activos biolgicos y la produc-

cin agrcola, no es realista con respecto a

los activos biolgicos de algunas pyme. Al-

gunos propusieron que se deba permitir o

requerir que las pyme utilizasen un modelo

de costo-depreciacin-deterioro del valor

para todos esos activos. El Consejo no apoy

este enoque por las razones explicadas en el

prrao FC146. Sin embargo, el Consejo con-cluy que, debido tanto a los problemas de

medicin en mercados inactivos y en pases

en desarrollo como a las razones de costo-

benecio, se deba requerir que las pyme

utilizasen el valor razonable con cambios en

resultados solo cuando el valor razonable sea

cilmente determinable sin costos o esuer-

zos desproporcionados. El Consejo conclu-y que, cuando ese no sea el caso, las pyme

deben seguir el modelo costo-depreciacin-

deterioro del valor.

Dado que el mismo emisor de estnda-

res reconoce que la determinacin de valores

razonables puede ser compleja en pases en

desarrollo, se propuso un modelo de costo-de-

preciacin-deterioro, cuando el valor razonableno sea cilmente determinable. Esto represen-

ta: a) una mejora a la contabilidad agrcola en

Colombia que actualmente carece de desarro-llos normativos importantes y b) una simpli-

cacin importante al considerar la relacin

costo/benecio de los requerimientos. Con la

inormacin que se puede obtener de los mer-

cados agrcolas e incluso de las bolsas agro-

pecuarias, se podran construir criterios para

denir cundo el valor razonable puede ser de-

terminado de orma able sin costos ni esuer-zos desproporcionados.

Con respecto a las actividades de extraccin

y a los acuerdos de concesin de servicios, la

NIIF para PYME se remite en gran medida a las

secciones especcas sobre propiedades, planta

y equipo, activos intangibles, provisiones y con-

tingencias, instrumentos nancieros e ingresos

de actividades ordinarias, razn por la cual las

consideraciones correspondientes estn abor-dadas en apartados anteriores.

9. T NIIF PYME

Esta seccin, de particular importancia porque

es el punto de partida de la construccin de los

estados nancieros bajo la NIIF para PYME, se

centra en determinar las principales implica-

ciones que supone la adopcin de la NIIF paraPYME.

En trminos generales, el proceso de transi-

cin supone dos grandes pasos:

1. Construccin del balance de apertura

bajo la NIIF para PYME.

2. Aplicacin de las polticas contables de

la NIIF para PYME a los eventos y tran-

sacciones posteriores al balance de aper-tura, que lleven a construir los primeros


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estados nancieros preparados bajo la

NIIF para PYME.

Este ltimo numeral ha sido analizado en

las secciones previas, razn por la cual el anli-

sis de esta seccin se centra en los eectos que

generara la construccin del balance de aper-

tura.

Los pasos de construccin del balance de

apertura son mencionados por el prrao 35.7de la NIIF para PYME:

a. Reconocer todos los activos y pasivos

cuyo reconocimiento sea requerido por

la NIIF para las PYME.

b. No reconocer partidas como activos o

pasivos si esta NIIF no permite dicho re-

conocimiento.

c. Reclasicar las partidas que reconoci,segn su marco de inormacin nancie-

ra anterior, como un tipo de activo, pa-

sivo o componente de patrimonio, pero

que son de un tipo dierente de acuerdo

con esta NIIF; y

d. Aplicar esta NIIF al medir todos los acti-

vos y pasivos reconocidos

Las polticas contables que una entidad uti-

lice en su estado de situacin nanciera de

apertura conorme a esta NIIF pueden di-

erir de las que aplicaba en la misma echa

utilizando su marco de inormacin nan-

ciera anterior. Los ajustes resultantes surgen

de transacciones, otros sucesos o condicio-

nes anteriores a la echa de transicin a esta

NIIF. Por tanto, una entidad reconocer tales

ajustes, en la echa de transicin a esta NIIF,

directamente en las ganancias acumuladas

(o, si uera apropiado, en otra categora den-tro del patrimonio).

Con respecto a lo anterior, debe mencionar-

se que, salvo una excepcin general por imprac-

ticabilidad, otras cinco excepciones especcas y

las exenciones voluntarias, los requerimientos de

reconocimiento y medicin se aplican de orma

retroactiva, por lo cual la elaboracin del balan-ce de apertura requiere la utilizacin de bastan-

te inormacin nanciera de perodos anteriores.

La elaboracin del balance de apertura de

acuerdo con la NIIF para PYME implica varios

retos para las diversas partes involucradas en la

preparacin de reportes nancieros:

a. La aplicacin retroactiva de requeri-

mientos (cuando no hay exenciones)requiere un esuerzo de planeacin y

ejecucin importante, para llevar exito-

samente la transicin.

b. Dependiendo de variables como la anti-

gedad de la compaa, la conormacin

de sus estados nancieros, las polti-

cas contables usadas previamente o las

exenciones usadas en la transicin, po-dra haber entidades en las cuales una

gran cantidad de activos o pasivos cam-

bia de valor por eectos de la transicin

a la NIIF para PYME. La modicacin

de estos importes tiene eectos en trata-

mientos contables posteriores, como el

clculo de depreciaciones y amortizacio-

nes, lo que requiere considerar la mejora

o modicacin de las herramientas tec-

nolgicas de apoyo.


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c. La medicin de las partidas reconocidas

en el balance de apertura, de acuerdocon la NIIF para PYME, modicar los

importes de libros de activos y pasivos,

mientras que, para eectos tributarios,

las bases scales podran permanecer

constantes, con las consecuencias admi-

nistrativas y operativas que esto podra

generar. Una de las posibles alternativas

para mitigar este impacto sera la acep-

tacin de la base contable del balance de

apertura, como la nueva base scal, por

parte de las autoridades tributarias.

Aunque no es una prctica usual en las au-

toridades tributarias, hay un antecedente simi-

lar creado por la Ley 223 de 1995 que modic

el Decreto 624 de 1989 o Estatuto Tributario y

permite a los contribuyentes ajustar los bienesraces, para propsitos scales, a sus valores co-

merciales:

Artculo 90-2. Saneamiento de bienes ra-

ces. Para los eectos previstos en el artcu-

lo anterior, en las declaraciones de renta y

complementarios del ao gravable de 1995,

los contribuyentes podrn ajustar al valorcomercial los bienes races posedos a 31 de

diciembre de dicho ao.

El valor correspondiente a la dierencia

entre el costo scal ajustado y el valor co-

mercial en la echa antes mencionada no

generar renta por dierencia patrimonial,

ni ocasionar sanciones, ni ser objeto de

requerimiento especial, ni de liquidacin de

revisin ni de aoro

d. De igual orma, el ajuste resultante por la ela-

boracin del balance de apertura deber serllevado a las ganancias acumuladas de la en-

tidad, lo cual supondra, de acuerdo con las

actuales normas de derecho societario en Co-

lombia, la modicacin de las utilidades que

son distribuibles a los socios. Por tanto, como

se mencion anteriormente en la seccin

de propiedades de inversin, se requiere un

anlisis cuidadoso de las normas del Cdigode Comercio y se debera propender por su

modicacin armnica junto con las normas

contables. Igualmente, la modicacin del pa-

trimonio de una entidad podra tener un im-

pacto sobre las causales de su disolucin, con

lo cual una entidad que podra ver reducido su

patrimonio por eectos de la transicin, podra

quedar inmersa en una causal de disolucin.

Entre las alternativas posibles para solucionarestas cuestiones se encuentran la separacin

de las utilidades acumuladas anteriores a la

elaboracin del balance de apertura, del im-

porte que surge por los ajustes resultantes en

la elaboracin de ese balance. Adems, sera

aconsejable la revisin y modicacin (enten-

diendo que es un tema del resorte del legisla-

tivo) de las normas sobre utilidades y causalesde disolucin de manera que se armonicen

con las nuevas normas contables (NIIF para

PYME).

Para citar algunos ejemplos reerentes a

la NIIF, pero tambin aplicables a la NIIF

para PYME, en Ecuador, la Resolucin

No.SC.G.ICI.CPAIFRS.11.03, expedida por

la Superintendencia de Compaas, regla-

ment el tratamiento en trminos legalesque debe darse a los ajustes de la transicin:


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Artculo Cuarto. Saldo de la cuenta resulta-

dos acumulados provenientes de la adopcinpor primera vez de las NIIF. Los ajustes de

la adopcin por primera vez de las NIIF, se

registrarn en el Patrimonio en la subcuenta

denominada Resultados Acumulados pro-

venientes de la adopcin por primera vez

de las NIIF, separada del resto de los resul-

tados acumulados, y su saldo acreedor no

podr ser distribuido entre los accionistas

o socios, no ser utilizado en aumentar su

capital, en virtud de que no corresponde a

resultados operacionales, motivo por el que

tampoco los trabajadores tendrn derecho a

una participacin sobre este

En Chile, la Superintendencia de Valores y

Seguros, por medio de la Circular No. 1945 de

2009, expres:

II. Ajustes de primera aplicacin

Respecto de los ajustes de primera aplica-

cin que se registren en la cuenta Resulta-

dos Retenidos (Prdidas Acumuladas) del

Patrimonio, estos debern ser controlados

en orma separada del resto de los resulta-

dos retenidos, y mantener su saldo en dichacuenta a menos que se opte por lo siguiente:

Si el saldo neto de los ajustes de primera

aplicacin es acreedor, es decir, representa

una utilidad acumulada, deber absorber las

prdidas acumuladas existentes y su saldo

podr ser distribuido como dividendo even-

tual, en aquella parte que se realice

e. El perodo de transicin hacia la NIIF paraPYME, generalmente supone la coexisten-

cia de dos modelos de contabilidad distintos,

lo que podra ser un requerimiento bastantecostoso. Debido a que el balance de apertura

se elabora al comienzo del primer perodo

comparativo a presentar en los primeros es-

tados nancieros bajo la NIIF para PYME, se

requiere que al cierre de ese primer ao de

transicin, la compaa todava utilice sus

normas contables anteriores, pero a su vez

tenga determinados los saldos ese perodoque sern presentados como comparativos

en los primeros estados nancieros bajo la

NIIF para PYME. Al respecto, podran con-

siderarse el requerimiento de no continuar

con las normas de contabilidad anteriores,

una vez se elabore el balance de apertura, lo

que generara un perodo en el que la inor-

macin no sera comparable con el perodo

anterior, o requerir a las entidades conti-nuar con sus normas contables por un ao

ms, a partir de la elaboracin del balance de

apertura, lo que implicara que las entidades

desarrollen las estrategias para manejar la in-

ormacin bajo los dos conjuntos de normas,

en ese ao de transicin.

La anterior decisin tambin ser til para

denir la metodologa para la modicacinde los libros contables de las entidades. La

primera opcin supondra que las ciras de

los libros contables hagan la transicin hacia

las ciras del balance de apertura en la echa

de transicin. La segunda opcin requerira

una conciliacin al cierre del primer perodo

de transicin, para pasar de las ciras incor-

poradas bajo las normas locales a los saldos

que a esa echa reejara el reporte nancie-ro bajo la NIIF para PYME.


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. El criterio de general impracticabilidad libra

a las compaas de reconocer y medir de or-ma retroactiva en el balance de apertura.

El conocimiento y la consideracin de las

particularidades de nuestro entorno podra

ser til para desarrollar criterios especcos

que hagan ms cercano a la prctica el crite-

rio de la impracticabilidad.

C

1. La determinacin de las entidades a las cua-

les se les requerira la aplicacin de la NIIF

para PYME tambin debe considerar el in-

ters pblico y no nicamente criterios de

tamao.

2. El modelo de la NIIF para PYME implica

un cambio en el enoque de la inormacin

nanciera. La NIIF para PYME privilegia lainormacin consolidada, mientras que en

Colombia es usual la prevalencia de la inor-

macin nanciera de los estados nancieros

separados. Muchos de los requerimientos

contables y nancieros s

aplicaion de las niif en colombia

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