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AnálisisdelefectotributariodelapotencialaprobacióndelaIniciativadeley5234delCongresodelaRepública

Guatemala, Centroamérica 14 de marzo de 2017

NOTADECOYUNTURA04-2017

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SupervisiónJonathanMenkosZeissig—Directorejecutivo,IcefiCoordinaciónyredacciónAbelardoMedina—Economistasénior,IcefiTambiéncolaboraronSucelyDonis—Economistainvestigadora,IcefiProduccióneditorialDianaDeLeón—Coordinadoradecomunicación,IcefiAdministraciónIlianaPeñadeBarrientos—Coordinadoraadministrativayfinanciera,IcefiConelapoyode:

EnIceficonsideramosqueelconocimientosiempreestáenconstrucción,porloquecualquiercomentariouobservaciónesbienvenidoenelcorreoelectrónicoinfo@icefi.orgEstedocumentohasidoelaboradoporelInstitutoCentroamericanodeEstudiosFiscales(Icefi).Elcontenidodeldocumentoes responsabilidadexclusivade Icefi;enningúncasodebeconsiderarsequerefleja lospuntosdevistade las institucionesdonantesantesmencionadas.Cualquierpartedeestevolumenpuedereproducirsetotaloparcial,sinpermisoexpresodelosautoresoeditores,siempreycuandosedécréditoalapublicaciónylascopiassedistribuyangratuitamente.Reproduccióncomercialrequierepermisoporescrito previo del Icefi a: comunicación.icefi@icefi.org e info@icefi.org. Puede descargarse la versión electrónica enwww.icefi.org.

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ANÁLISISDELEFECTOTRIBUTARIODELAPOTENCIALAPROBACIÓNDELAINICIATIVADELEY5234DELCONGRESODELAREPÚBLICA

Con fecha 24 de enero de 2017 el Diputado JuanManuel Díaz-DuránMéndez (Visión con Valores―Viva—)presentóalLicenciadoLuisEduardoLópezRamos,encargadodelDespachodelaDirecciónTécnicaLegislativadelCongreso de la República, una iniciativa de ley para reformar el Decreto 10-2012 “Ley de ActualizaciónTributaria”.AdichainiciativadeLeyseleconcedióelnúmero5234yfueconocidaporelPlenodelCongresodelaRepúblicael26deenerode2017yposteriormentetrasladadaalaComisióndeFinanzasPúblicasyMonedaparasuestudioydictamencorrespondiente.

Confecha2demarzode2017,elDiputadoAdimMaldonado,PresidentedelaComisióndeFinanzasPúblicasyMoneda del Congreso de la República, envió el oficio No. 065-2017 al Licenciado JonathanMenkos, DirectorEjecutivodelIcefi,enelqueadjuntalainiciativadereferencia,paraelconocimientoyopinióndeesteInstituto,comopasoprevioaemitireldictamencorrespondiente.

I. CONTENIDOSDELAPROPUESTA

LainiciativadeLeypretendeelrestablecimientodelcréditodelImpuestoalValorAgregadoalImpuestoSobrelaRenta, argumentando que con dicha medida se producirá un efecto positivo sobre la cultura tributaria delcontribuyente, la cual, según los aspectos vertidos, se vio afectada con la aprobación del Decreto 10-2012,cuandofueeliminadoelmismoysubstituidoporunadeducciónsimilar.

Lapropuestaentérminosgeneralescontieneunareformaa la literala)delartículo72delDecreto10-2012delCongresodelaRepública“LeydeActualizaciónTributaria”delasiguienteforma:

Redacciónactual Redacciónpropuesta Diferencias

a. Hasta sesenta mil Quetzales(Q.60,000.00), de los cuales cuarenta yocho mil Quetzales (Q.48,000.00)corresponden a gastos personales sinnecesidad de comprobación alguna; y,doce mil Quetzales (Q.12,000.00) quepodrá acreditar por el Impuesto al ValorAgregado pagado en gastos personales,por compras de bienes o adquisición deservicios, durante el período deliquidación definitiva anual. Este créditosecomprobarámediante lapresentacióndeunaplanillaquecontengaeldetalledelas facturas, que estarán sujetas averificación por parte de laAdministración Tributaria. La planilladeberá presentarse ante laAdministración Tributaria, dentro de losprimerosdiez(10)díashábilesdelmesdeenerode cada año, debiendoel patronoconciliarentrelasretencionesefectuadasy la liquidación o declaración definitivaquedeberápresentareltrabajador.

a. Cuarentayochomilquetzales,quecorrespondenagastospersonales y acreditar un crédito a cuenta de ImpuestoSobrelaRenta,porelImpuestoalValorAgregado,pagadoen la adquisicióndebienes y serviciosduranteel períododeliquidacióndefinitivaanual,parasuusopersonalydesufamilia, hasta por un monto equivalente a la tarifa delImpuesto al Valor Agregado aplicada a su renta netaobtenidaendichoperíodo.En caso de que este crédito supere el Impuesto Sobre laRenta a pagar, el excedente no generará derecho adevolución alguna. Este crédito se comprobarámediantela presentación de una planilla que obtenga el detalle defacturas o facturas electrónicas, que estará sujeto averificación por parte de la Superintendencia deAdministración Tributaria. La planilla deberá presentarseante dicha Superintendencia dentro de los primeros (10)díashábilesdelmesdeenerode cadaaño,enel casodepersonas individuales que obtienen sus ingresos por laprestación de servicios personales en relación dedependencia. Enel casode laspersonas individualesquedeberán presentar declaración jurada ante laSuperintendencia de Administración Tributaria tambiéndeberá presentar la planilla dentro de los primeros diez

a. ConvierteladeduccióndehastaQ.12,000.00 a la que tienenderechos los trabajadores enrelación de dependencia por elIVA pagado en gastospersonales, en un crédito fiscalporelequivalentealIVApagado.

b. Adiciona dentro del derecho,aunque posicionado en formaincorrecta en la Ley, a laspersonas individuales quepresentan declaración jurada,dentro de los que se puedenincluirlosprofesionalesliberales,propietarios individuales deempresas, etc. quedandopendiente de definir si es en latotalidad de regímenes quepresentan declaración o soloalgunoenparticular.

c. En el último párrafo hacereferencia a tiquetes, los cualesyanoexistene inclusolamismaredacción básica solo habla defacturasyfacturaselectrónicas.

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(10) días hábiles del mes de enero de cada año. Elreglamentoestablecerálosdatosquedebecomprenderlaplanilla.

Los contribuyentes están obligados a conservar en supoder losoriginalesde las facturaso facturaselectrónicasque sirvieron de base para determinar el crédito porImpuestoalValorAgregadoporlosperíodosnoprescritos.La no presentación de la planilla, dentro de los primerosdiez (10) díashábilesdelmesdeenerode cadaaño, o lacarencia de las facturas o tiquetes citados, hacenimprocedente el crédito a cuenta del Impuesto sobre larenta.

II. ANTECEDENTESDELAREFORMACONTENIDAENELDECRETO10-2012

El régimen actual del Impuesto sobre la Renta para trabajadores en relación de dependencia, contenido en eltítulo III del Decreto 10-2012, substituyó al anteriormente establecido en el Decreto no. 26-92 y que seconcretaba esencialmente en los artículos 37, 37A y 43dedicho cuerpo legal, que establecía las deducciones,crédito y el tipo impositivo para dicho tipo de renta. Estos artículos, que se reproducen a continuación y sucomparaciónconelnuevorégimenvigente,implicanunareformaintegralendondesiguiendoelanálisistécnicodelaSATydelMinisteriodeFinanzas,seeliminarondeduccionesquecausaronmuchosproblemasenelcontroltributariodebidoalaproliferacióndedocumentosfalsosysimulacióndesituaciones.Peroacambio,conelfindehacer más sencillo el sistema, manteniendo la progresividad, aunque ligera del mismo, se redujerondrásticamentelastasasaplicables.

Decreto26-92 Decreto1-2012 Diferencias

ARTICULO 37. Renta neta de personas individuales en relación dedependencia.Constituyerentanetaparalaspersonasindividualesqueobtenganingresospor laprestacióndeserviciospersonalesenrelaciónde dependencia, los sueldos y salarios, comisiones y gastos derepresentación cuando no deban ser comprobados, bonificaciones,incluida la creada por el Decreto Número 78-89 del Congreso de laRepública,yotrasremuneracionessimilares.

La renta imponible de toda persona individual domiciliada enGuatemala, será equivalente a su renta neta menos las siguientesdeducciones:

a) La suma única de treinta y seis mil quetzales (Q. 36,000.00) enconcepto de deducciones personales, sin necesidad decomprobaciónalguna.

b) Lascuotaspagadasacolegiosprofesionales,lasprimasdefianzas,lascuotasporpagodecontribucionesalInstitutoGuatemaltecode

ARTICULO72.Baseimponible.

La renta imponible se determina deduciendo de larenta neta las deducciones que se indican en esteartículo.

Para los efectos del presente título, se entiendecomorentabruta, lasumadesus ingresosgravadosy exentos, obtenidos en el período de liquidaciónanual; y, como renta neta, a la diferencia entre larentabrutaylasrentasexentasobtenidas.

Las personas individuales en relación dedependencia, pueden deducir de su renta neta, losiguiente:

a.HastasesentamilQuetzales (Q.60,000.00),de loscuales cuarenta y ochomil Quetzales (Q.48,000.00)corresponden a gastos personales sin necesidad decomprobación alguna; y, doce mil Quetzales(Q.12,000.00)quepodráacreditarporelImpuestoalValor Agregado pagado en gastos personales, porcompras de bienes o adquisición de servicios,durante el período de liquidación definitiva anual.Este crédito se comprobará mediante lapresentacióndeunaplanillaquecontengaeldetalle

a. ElevaladeducciónmínimasincomprobacióndeQ.36,000aQ48,000.00anuales.

b. CrealadeduccióndelaplanilladelIVAhastaporQ.12,000.00

c. Eliminaladeducciónderivadadelaspensionesalimenticiasfijadasportribunal

d. Eliminaladeduccióndelosgastosmédicospagados

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SeguridadSocialyalInstitutodePrevisiónMilitar,porjubilaciones,pensiones y montepíos; las primas, contribuciones, cuotas oaportesestablecidosenplanesdeprevisiónsocial,lasdepensionesy jubilaciones para trabajadores, de capitalización individual; lasprimasdesegurosdevidanodotales,deaccidentespersonalesygastos médicos hospitalarios contratados con empresasautorizadas para operar en el país y con empresas extranjerasdebidamente registradas en la Superintendencia de bancos,conformelalegislaciónaplicable.Losreintegrosdesegurosdevidano dotales que las compañías de seguros efectúen a susasegurados, constituyen rentaafectaenelperíodode imposiciónenqueseproduzcan,conexcepcióndelasindemnizacionesqueseefectúen por seguros de accidentes personales y de gastosmédicos.

c) El monto de las pensiones alimenticias fijadas por tribunal defamiliaymientrassusefectossemantengan.

d) Las donaciones que puedan comprobarse fehacientemente,otorgadasafavordelEstado,lasmunicipalidadesysusempresas;alasasociacionesyfundacionesnolucrativasdeasistencia,serviciosocial,alasIglesias,entidadesyasociacionesdecarácterreligioso,ypartidospolíticos;todosdebidamenteautorizados.Ladeducciónmáxima permitida por este concepto en cada período deliquidacióndefinitivaanual,nopodráexcederdelcincoporciento(5%)de la rentaneta, ni deunmontomáximodequinientosmilquetzales(Q.500,000.00)anuales.

Encasodedonacióndederechosobienes, ladeducciónporesteconceptonopuedeexcederelcostodeadquisiciónoconstrucción,noamortizadoodepreciado, según correspondaa la fechade sudonación.

Lasasociacionesyfundacionesnolucrativasdeasistencia,serviciosocial,lasiglesias,lasentidadesyasociacionesdecarácterreligiosoy los partidos políticos, para que proceda la deducibilidad de lasdonaciones que reciben, debenestar debidamente constituidas yregistradas, llevar contabilidad completa, inscribirse comocontribuyentes en el Registro Tributario Unificado y presentardeclaraciónjuradaanualconlosanexosyrequisitosqueestableceel artículo 54 de esta ley. Para la comprobación de lo anterior yverificar lautilizaciónde lasdonaciones recibidas,en losdestinosprevistos, estarán sujetas a la fiscalización por parte de laAdministración Tributaria. En caso que se establezca que lasdonacionesnocoincidencon losregistroscontablesde laentidadquelarecibe,noseaceptaráladeducciónalcontribuyentequelaotorgó y de encontrarse indicios de defraudación tributaria, sepresentará la denuncia correspondiente conforme a lo quedisponenlosartículos70y90delCódigoTributario.

e) Los gastos médicos pagados en Guatemala por el sujeto degravamen, así como los pagados en beneficio de su cónyuge oconviviente o de sus hijos menores de edad o discapacitados,entendiéndose por gastos médicos: Los honorarios deprofesionales médicos debidamente colegiados, por servicios,consultas, dictámenes, diagnósticos, tratamientos, exceptomedicinas; y atención médica; lo pagado por exámenes delaboratorio de toda índole, tales como: exámenes radiológicos,

delasfacturas,queestaránsujetasaverificaciónporparte de la Administración Tributaria. La planilladeberá presentarse ante la AdministraciónTributaria, dentro de los primeros diez (10) díashábiles delmesde enerode cada año, debiendoelpatronoconciliarentre las retencionesefectuadasyla liquidación o declaración definitiva que deberápresentareltrabajador.

b. Las donaciones que puedan comprobarsefehacientemente, otorgadas a favor del Estado, lasuniversidades,entidadesculturalesocientíficas.

Las donaciones a las asociaciones y fundaciones sinfines de lucro, de asistencia o servicio social, a lasiglesias, a las entidades y asociaciones de carácterreligioso y a los partidos políticos, todas las cualesdeben estar legalmente constituidas, autorizadas einscritasconformealaley,siemprequecuentenconlasolvencia fiscaldelperíodoalquecorrespondeelgasto, emitida por la Administración Tributaria, ladeducciónmáximapermitida a quienesdonena lasentidades indicadas en este párrafo, no puedeexcederdelcincoporciento(5%)delarentabruta.

c. Las cuotas por contribuciones al InstitutoGuatemalteco de Seguridad Social, al Instituto dePrevisiónMilitar y al Estado y sus instituciones porcuotasderegímenesdeprevisiónsocial.

d.Lasprimasdesegurosdevidaparacubrir riesgosen casos demuerte exclusivamente del trabajador,siempre que el contrato de seguro no devenguesuma alguna por concepto de retorno, reintegro orescate.

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patológicos, radiografías, gastroscopías, exploraciones,sonogramas, tomografías y cualesquiera otros procedimientos,exámenesoestudios, seanono invasivosdel cuerpohumano; lopagado por concepto de tratamientos, internamientos o estadíasenhospitalesycentrosdesalud,incluyendoperonolimitandoalopagado por pensión, servicios de enfermería y otras atencionessemejantes, siempre que el pago sea hecho directamente alhospitalocentrodesaludenelcualhayasidorecluidootratadoelsujetodegravamenocualquieradesusparientesindicadosarribayquedichohospitalocentrodesaludseencuentredebidamenteautorizadoporelMinisteriodeSaludPúblicayAsistenciaSocial;lopagadoporconceptodehonorariosdecirujanos,anestesiólogosyasistentesasalasdeoperacionesypor intervencionesquirúrgicasde toda clase y naturaleza, por uso de quirófanos y otros pagossemejantes; los gastos de traslado, uso de ambulancias y otrosmediosdetransportesporrazónmédicadelsujetodegravamenodesusexpresadosparientes,asícomogastoscausadosensalasytratamientos de emergencias; los gastos ocasionados porrehabilitación y tratamientos de fisioterapia, siempre que hayansido hechos por prescripción o recomendación médica. Para ladeducibilidad de los gastos médicos expresados, los mismosdeberán ser debidamente justificados con las facturas legalescorrespondientes.

f) Lasrentasexentas.*Los planes de previsión social de capitalización individual a que serefiere esta literal, deberán corresponder expresamente a planes deprevisión para jubilación y contar con la debida autorización de laautoridadcompetente,parafuncionarcomotales.

*ARTICULO 37 “A”. Crédito a cuenta del impuesto. Las personasindividualesaqueserefiereelartículo37de la ley,tendránderechoaun crédito a cuenta del Impuesto sobre la Renta, por el Impuesto alValorAgregadopagadoenlaadquisicióndebienesyserviciosduranteelperíodo de liquidación definitiva anual, para su uso personal y de sufamilia,hastaporunmontoequivalentealatarifadelImpuestoalValorAgregadoaplicadaasurentanetaobtenidaendichoperíodo.

Encasoqueestecréditosupereel Impuestosobre laRentaapagar,elexcedente no generará derecho a devolución alguna. Este crédito secomprobarámediante la presentación de una planilla que contenga eldetalledelasfacturasotiquetes,queestaránsujetosaverificaciónporparte de la Superintendencia de Administración Tributaria. La planilladeberápresentarseantedichaSuperintendenciadentrodelosprimerosdiez (10)díashábilesdelmesdeenerode cadaaño,enel casode laspersonas individuales que obtienen sus ingresos por la prestación deservicios personales en relación de dependencia. En el caso de laspersonas individuales que deben presentar declaración jurada ante laSuperintendencia de Administración Tributaria, también deberánpresentarlaplanilladentrodelosprimerosdiez(10)díashábilesdelmesde enero de cada año. El reglamento establecerá los datos que debecomprenderlaplanilla.

Los contribuyentes están obligados a conservar en su poder losoriginales de las facturas o tiquetes que sirvieron de base paradeterminarelcréditoporImpuestoalValorAgregado,porlosperíodosnoprescritos.Lanopresentacióndelaplanilla,dentrodelosprimerosdiez(10)díashábilesdelmesdeenerodecadaañoolacarenciadelas

SeeliminaelcréditodelIVAacargodelISR.

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facturasotiquetescitados,hacenimprocedenteelcréditoacuentadelImpuestosobrelaRenta.

*ARTICULO43.Personasindividualesquesedesempeñanenrelacióndedependencia. Laspersonas individualesqueobtengan ingresosporlaprestacióndeserviciospersonalesenrelacióndedependencia,debencalcular el impuesto sobre su renta imponible de acuerdo con lasiguienteescalaprogresivadetarifas:

INTERVALOSDERENTAIMPONIBLE IMPUESTOAPAGAR

Demásde

A

Importefijo

Más

Sobreel

excedentede

rentaimponible

de

1.Q.0.00

Q.65,000.00

Q.0.00 15%

Q.0.00

2.Q.65,000.00

Q.180,000.00

Q.9,750.00 20%

Q.65,000.00

3.Q.180,000.00

Q.295,000.00

Q.32,750.00 25%

Q.180,000.00

4.Q.295,000.00 enadelante

Q.61,500.00 31%

Q.295,000.00

Elimpuestoapagarsedeterminarásumandoalimportefijo,lacantidadque resulte de aplicar el porcentaje correspondiente al excedente derentaimponibledecadaintervalo,segúnlaescalaanterior.

Para dichos contribuyentes el período de liquidación definitiva delimpuestoesanual,principiandoelunodeeneroyterminandoeltreintayunodediciembredecadaaño.Enelcasodeperíodosdeactividadesmenoresdeunaño, la renta imponible seproyectaráaunañoy se leaplicará la tarifa que corresponda según la escala anterior, paradeterminar el impuesto anual. Este impuesto se dividiráproporcionalmente entre el tiempo de duración del períodomenor alañoyelresultadoconstituiráelimpuestoapagar,quenoserámayordeltreintayunoporciento(31%)delarentaimponible.

ARTICULO73.Tiposimpositivosydeterminacióndelimpuesto.

Lostipos impositivosaplicablesa larenta imponiblecalculadaconformeelartículoanterior,sondelcincoysieteporciento(5%y7%),segúnelrangoderentaimponible, y se aplican de acuerdo con la siguienteescala:

Rangoderentaimponible

Importefijo

Tipoimpositivode

Q.0.01aQ300,000.00

Q.0.005%sobrelarentaimponible.

Q.300,000.01enadelante

Q.15,000.00

7%sobreelexcedentedeQ.300,000.00.

El impuesto a pagar se determina, para el primerrango, aplicando el tipo impositivo de cinco porciento (5%) sobre la renta imponible. Para elsegundo rango, se determina sumando al importefijo, la cantidad que resulte de aplicar el tipoimpositivodelsieteporciento(7%)alexcedentederentaimponible,segúnlaescalaanterior.

Seredujeronlastasasaplicablesde15,20,25y31%a5y7%.

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Engeneral,lareformaprocedióaeliminarlasdeduccionesporgastosmédicosquefueronobjetopermanentedefalsificacióndedocumentosy simulaciónde situacionesmédicasqueúnicamentebeneficiabana losgruposdemayores ingresos; al igual que las deducciones por pensiones alimenticias identificadas con simulación desituaciones.

Además, la reforma procedió a incrementar el número de trabajadores en relación de dependencia que seencontraríanexentosdelpagodelISRenformadirecta.ConformecifrasdelaEncuestaNacionaldeIngresosyEgresos(ENEI)de2016,elnúmerodetrabajadoresqueestaríaexento(porladeducciónmínimacontenida)seríael 84.7% del total,mientras que al aumentar la deducciónmínima aQ48,000.00, el porcentaje de empleadosexentosdelpagodeISRsubea92.2%deltotal.

Tabla1.EmpleadosytrabajadoresdeGuatemalaquereportaningresosmenoresaQ.36,000yQ48,000anuales.

Por otro lado, seprocedió a eliminar el créditodel Impuesto al ValorAgregadoal ISR, comoconsecuenciadelescaso efecto sobre la facturación y sobre la cultura tributaria de los contribuyentes. Estos últimos extremosfueron demostrados en estudios de la Superintendencia de Administración Tributaria titulados “Análisis de lacoberturadelaplanilladelIVA”,paralosaños2012y20131,endondesedemuestraquelaexistenciadedichotratamientotributarionoleofrecíabeneficiosalfiscoytampocoproducíalosefectosdeseadossobrelaculturatributariaylafacturación.

Elprimerelementoalquehacenreferencialosestudiosmencionados,estávinculadoprecisamentealnúmerodeempleados que estarían en la necesidad de pedir facturas. Sobre ello, debe recordarse que uno de losargumentosquesemanejaparatratardeimplementarlareincorporacióndedichobeneficioesque“todos”lostrabajadores estarían en la necesidad de pedir facturas para atender su declaración del ISR lo cual escompletamente falso. Losdatosde la ENEI antesdescritosnoshacen referencia aque si ladeducciónbásicafueradeQ36,000.0,únicamenteestaríanenlaobligacióndepresentardeclaracionesypagos,untotalde613,5031Véaselosestudiosen:2012portal.sat.gob.gt/sitio/index.php/descargas/doc_download/6498-cobpla2012.html;y2013,portal.sat.gob.gt/sitio/index.php/leyes/doc_download/6539-cobpla2013.html.

Número %deltotal Número %deltotalEmpleadosdelgobierno 148,228 3.7% 245,936 6.1%Empleadossectorprivado 1,776,832 44.2% 1,971,785 49.1%Jornaleroopeón 1,231,153 30.7% 1,240,033 30.9%Empleadoencasaparticular 246,579 6.1% 246,579 6.1%Subtotal 3,402,792 84.7% 3,704,333 92.2%Totaldetrabajadores 4,016,295Fuente: ENEI 1-2016

Tipo de empleado / trabajador

IngresosmenoresdeQ.36,000anuales

IngresosmenoresdeQ.48,000anuales

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trabajadores,mientrasqueconladeducciónactualdeQ.48,000.0únicamenteestánobligadosaladeclaraciónypagodel ISRalrededorde311,962empleados. Por loanterior,sisecreadichocréditodenuevo, únicamentebeneficiaríaalimitadodetrabajadores,quesonalrededordel7.8%deltotal,yenconsecuencia,lamedida,quesiempresehaqueridopromocionarcomounadisposiciónpopular, solobeneficiaa laélitede los trabajadoresubicadaeneldecilmásaltolosasalariados.

Enconsonanciaconello,laSATpublicóqueen2012sepresentaron430,917planillasquereportaronuncréditofiscal del IVA (ISRnopagado) por el ordendeQ2,750.9millones y que sería equivalente a una facturacióndeQ25,675.4millones, loquerepresentasolamenteel4.9%deltotaldelasfacturasemitidasenelpaís,conformelasdeclaracionesdelsectorempresarialantelaSAT.Ensentidocomplementario,elestudioinformademaneraprecisaqueúnicamente4.6%dedichafacturaciónderivadecontribuyentesconsideradoscomo“noespeciales”porlaSATyqueenúltimainstanciasonaquellosquepodríantenerunapercepciónderiesgomayor.

La conclusión de la SAT, con datos reales de los contribuyentes es contundente. La planilla del IVA no solobeneficiaúnicamentealdecilsuperiordeempleados,haciendolamedidafuertementeregresiva,sinoquenoproduceunaumentodelafacturación,dadoaqueel95.4%delafacturasquepresentanlostrabajadoresenlaplanilladel IVAcorrespondeacontribuyentesespecialesquedetodasformasemitenlosdocumentos,debidoaquetienencontrolelectrónicooquesusprácticascomercialesexigenlapresentacióndelosdocumentos.

Finalmente, no debe olvidarse que la reforma eliminó el crédito del IVA al ISR pero también redujo las tasasmarginales del ISR que bajaron del 15, 20, 25 y 31% al 5 y 7%. Esto implicó que al reducir las deducciones ycréditos,auncuandolosempleadostuvieranquepagarunpocomás,elimpactonofuetansignificativo.Dichasituaciónimplicaquemásqueunamedidarecaudatoria,ladecisióndereplantearelrégimendetrabajadoresen relación de dependencia, fue producto de la búsqueda de simplicidad y transparencia, dado a que si sequería lograrmayorrecaudación, lastasasdebieronser5,7,10y12%comooriginalmenteplanteólaComisiónPromotoradelDiálogoFiscalen2007.

III. COMPORTAMIENTODELIVA

AlgunosponentesdelaideaderecuperarelbeneficiodelcréditodelIVAargumentanquedichamedidarevertirálareduccióndelarecaudacióndedichoimpuestoobservadaapartirde2012,añoenelquesederogódichadisposición.

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Gráfico1.Guatemala:PorcentajesdecrecimientodelIVAtotal,IVAimportacioneseIVAdoméstico.Período2005-2016

Fuente:Icefi,enbaseainformaciónoficial.

LaseriecontenidaenlagráficaanteriormuestraqueelIVAdoméstico,queesendonderealmentesereflejaríala no emisión de facturas, ha tenido tasas de crecimiento de entre el 4.0% en 2012 y 10.7% en 2016. Sinembargo,estecomportamientonohaimpedidoquecrezcaelniveldeevasióndedichoimpuesto,deacuerdoacálculospropiosdeIcefi,peroesteúltimoextremoparecetenerotrasexplicaciones.LarazónprincipalparaquelatasadecrecimientodelIVAtotalhayasidopequeñaonulaenlosúltimosaños,seencuentraprincipalmenteenladisminucióndelarecaudacióndelIVAenaduanas(loquenoestávinculadoalaemisióndefacturas)productodelareduccióndelospreciosinternacionalesdelpetróleodesdehacevariosperíodos.

Debe recordarse adicionalmente que la serie de datos de recaudación del IVA en los últimos años estáseveramenteafectadapordosfactoresadicionalesyquenopuedenaislarsedelefecto:

a. La pérdida de capacidades de la SAT experimentada a partir de la ascensión del gobierno del partidoPatriota.

b. LaapreciacióndelQuetzalquehaproducidounincrementosostenidodelcontrabandoprovenientedesdeMéxicoyqueindiscutiblementehareducidolasventasformalesoperadasenGuatemala.

En consecuencia, el comportamiento del IVA, que no ha mostrado disminución como lo pretenden hacer losdefensoresdela ideaderecuperar laplanilladel IVA,parecetenerotrasexplicacionesmásimportantes,queelrelacionadoconlaeliminacióndelbeneficiodelcréditofiscal.

11.9% 12.2%

18.0%

5.6%

-12.7%

14.6%16.0%

5.2%

0.2%

3.5%

-3.3%-2.0%

-3.9%

17.4%

33.3%

4.6% 4.2%

10.4%

17.9%

4.0%6.1%

8.8%6.2%

10.7%

5.8%

14.0%

23.5%

5.2%

-6.2%

12.8%

16.8%

4.7%

2.7%

5.8%

0.9%4.0%

-20.0%

-10.0%

0.0%

10.0%

20.0%

30.0%

40.0%

2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016

%crecimientoIVAimportaciones %crecimientoIVAdomésqco %crecimientoIVAtotal

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IV. COMPORTAMIENTODELISRALOSEMPLEADOSENRELACIÓNDEDEPENDENCIA

La recaudación del ISR procedente de trabajadores en relación de dependencia en 2016 ascendió a Q1,312.3millones,reportandounatasadecrecimientointeranaualdel11.1%respectoalañoanterior.Engenerallaserie,salvo el ajuste registrado en 2013 como consecuencia del cambio demodelo, tieneun crecimiento constante,productodeaumentodeloscobrosaldecilsuperiordelostrabajadoresenrelacióndedependencia.

Gráfico2.Guatemala:RecaudacióndelISRenrelacióndedependenciaysutasadecrecimiento.Período2005-2016.Cifrasenmillonesdequetzales.

Fuente:Icefi,enbaseainformaciónoficial.

Lointeresantedeldatopresentadoesquecorrespondealpagoquerealizanlostrabajadoresubicadoseneldecilsuperior,perocontasasdel5y7%sobresusrentasnetas,sindeducirelcréditoprovenientedelaplanilladelIVA.Siaestostrabajadoresse lesdalaoportunidaddereportarelcréditodel IVAacuentadel ISRysicontinúancon la tendencia reportada por la SAT en 2012, cuando se registraron Q2,750.9 millones, simplemente larecaudación del ISR a trabajadores desaparecería, porque el crédito del IVA no excedería a la tasa del ISRvigente(bastedecirqueelIVAes12%mientrasquelastasasdelISRson5y7%)yatendiendoaqueelcréditodelIVAanteriormenteestabaasociadoatasassuperiores.

Comoconsecuencia,noesrecomendableevaluarlare-incorporacióndelaplanilladelIVAcomocréditoalISRmanteniendolastasasvigentesdelISR,porelefectorecaudatorionegativoqueseríaobservado.PorsupuestotodoestoenadiciónaloanteriormenteapuntadosobrelaescasaefectividaddelcréditodelIVAparamejorarlarecaudacióndelimpuestoylaculturatributaria.

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2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016

Recaudacióntotal Tasadecrecimiento

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V. CONCLUSIONES

ComoconsecuenciadelanálisisrealizadoalainiciativadeLeyno.5234presentadaporeldiputadoJuanManuelDíaz-DuránMéndezdelabancadaVIVA,seobtienenlassiguientesconclusiones:

a. La propuesta realizada carece de un análisis de entorno general y de la integralidad del régimen detrabajadoresenrelacióndedependenciadelImpuestoSobrelaRenta,porloqueseincluyenaspectosqueharíatotalmenteinoperantedichorégimenparaelsistematributariodelpaís.

b. Laadopcióndelcréditodel IVAal ISRconforme loplantea la iniciativapropuesta implicaríaenesencia lapérdidamínimadeQ.1,300.0millones,equivalenteatodalarecaudacióndelostrabajadorescalificadosendichorégimen,debidoaqueelcréditopropuestonoesconvergenteconlatasavigentedelimpuesto.

c. Conforme los análisis realizados previamente, la adopción del crédito del IVA al ISR no produce efectosbeneficiosossobrelafacturaciónolaculturatributaria,debidoaqueúnicamenteproduceréditosaldecilsuperior de trabajadores, por lo que más del 90% de los empleados del país, continuarían con sucomportamientodenopedirfacturasenloscomercios.

d. Lamedidadescritaesregresivaporquebeneficiasoloal10%delosempleadosconmayoresingresos.

e. Conformelaevidenciahistórica,deltotaldelasfacturasqueselistabanenlaplanilladelIVA,menosdel5%correspondíanacontribuyentesdealtonivelderiesgo;elrestoestáaasociadoacontribuyentesespecialescon buenas prácticas comerciales o facturación electrónica, por lo que la adopción de esta medida noproduceefectospositivossobreloscontribuyentesconriesgoysobrelamoraltributaria.

VI. RECOMENDACIONES

Como consecuencia del análisis realizado, el Instituto Centroamericano de Estudios Fiscales, en atención a lasolicitudrealizadaporelDiputadoAdimMaldonado,Presidentede laComisióndeFinanzasPúblicasyMonedadelCongresodelaRepública,sepermiterecomendarlosiguiente:

a. Emitir dictamen desfavorable a la iniciativa no. 5234 atendiendo a que la misma no responde a laestructuraactualdelrégimendelImpuestoSobrelaRentadelostrabajadoresenrelacióndedependencia,por loquesu implementaciónproduciríaunefectonegativosobrelarecaudacióndelordendeQ.1,300.0millonesanuales.Asimismo,conformelaevidenciadisponible,noproduciríaningúnefectopositivosobrelafacturación o el cumplimiento tributario, e implicaría un beneficio exclusivo al decil superior detrabajadores, por lo que lamedida sería fuertemente regresiva y contraria al principio de capacidad depagoestablecidoenlaConstituciónPolíticadelaRepúblicadeGuatemala.

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