fiscalidad

Adiós Patrimoniales, adiósLa nueva estructura relacional entre el IS e IRPF deja sin

justificación al régimen de sociedades patrimoniales

De acuerdo con la reforma tributaria impulsada por el Gobierno, a partir delaño que viene quedará derogado, dentro del Impuesto sobre Sociedades, elrégimen de sociedades patrimoniales. Este artículo nos ayuda a comprenderel alcance de la supresión del régimen, cómo se llevará a cabo y lasconsecuencias en la tributación efectiva

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1. INTRODUCCIÓN

Recientemente, el Gobierno haremitido al Congreso de los Di-putados el proyecto de Ley delImpuesto sobre la Renta de lasPersonas Físicas y de modifica-

ción parcial de las Leyes de los Impuestossobre Sociedades, sobre la Renta de noResidentes y sobre el Patrimonio(1). Enprincipio, la intención del Ejecutivo es quela norma finalice su tramitación parlamen-taria antes de final de año y entre en vigora partir del 1 de enero de 2007.

Es importante conocer el porqué dela reforma ahora propuesta. Dicha refor-ma se inscribe, como se indica en la ex-posición de motivos, en el marco de lacreciente globalización de la economía,la cual “está introduciendo una impor-tante preocupación por la productividady el crecimiento económico”. Añade quedicha globalización “va acompañada denuevas tendencias en la fiscalidad inter-nacional, en las que se destacan la re-ducción de tipos nominales para empre-sas y personas físicas, la simplificaciónde tarifas e incentivos fiscales, así co-mo la búsqueda de una disminución enla tributación del factor trabajo. Al mis-mo tiempo cabe señalar, como factoresrelevantes, el intento de lograr una ma-yor homogeneidad en el tratamiento fis-cal del ahorro, vinculado sin duda a lacreciente libertad de circulación de ca-pitales, y una mayor importancia relati-va de la imposición medioambiental”.

Partiendo de esta situación, la reformapropuesta profundiza “en la modernizacióndel sistema tributario español con una vi-sión estratégica e integral que contribuiráa la mejora del modelo de crecimiento yde la competitividad, planteamiento que seadecua a la realidad social y económicade España. Las novedades que se propo-nen se incorporan en el cuerpo normativoactual, manteniendo en lo posible la es-tructura de los textos actualmente vigentesy el contenido que se considera adecua-do. Por otra parte, la reforma relativa alImpuesto sobre Sociedades y a los im-puestos medioambientales tiene una di-mensión temporal, ya que está prevista suimplantación gradual”.

Sin duda, la modificación sustancialque dicha norma introducirá en nuestroordenamiento será el nuevo Impuestosobre la Renta de las Personas Físicas,en el que las novedades son abundan-tes y significativas. Pero junto con elnuevo impuesto, se produce también uncambio ciertamente importante en elImpuesto sobre Sociedades. En todocaso parece que en poco tiempo vere-mos nuevos cambios en el impuesto so-cietario, y así lo indica la propia exposi-ción de motivos del proyecto de ley, alprever una nueva reforma “una vez sehaya producido el desarrollo de la ade-cuación de la normativa contable a lasNormas Internacionales de Contabili-dad, dada su relación con el Impuestosobre Sociedades”. Así lo anunciaigualmente el Ministerio de Economía yHacienda(2).

Fundamentalmente, la modificaciónahora proyectada “responde a la necesi-dad de defender la posición competitivade nuestras empresas en el ámbito comu-

Enrique Rodríguez Varo

Inspector de Hacienda del Estado

(1) El texto que manejamos es el que aparece publi-cado en el Boletín Oficial de las Cortes Generales(Congreso de los Diputados), de 17 de marzo de2006. Puede consultarse en la página web del Con-greso de los Diputados: http://www.congreso.es/

(2) En la siguiente página web: http://documentacion.meh.es/doc/GabineteMinistro/Notas%20de%20Prensa/2006/SEH/presentacion%20reforma%20fiscal.pdf

www.partidadoble.es

FICHA RESUMEN

Autor: Enrique Rodríguez VaroTítulo: Adiós Patrimoniales, adiósFuente: Partida Doble, núm. 179, páginas 80 a 91, julio-agosto 2006Localización: PD 06.07.07Resumen: La reforma tributaria impulsada por elGobierno, prevé la eliminación del régimen desociedades patrimoniales a partir de 2007,régimen heredero del régimen de transparenciafiscal interna. La justificación para estasupresión se encuentra en la nueva estructurarelacional entre el Impuesto sobre Sociedades yel Impuesto sobre la Renta de las PersonasFísicas.En este artículo se realiza un análisis delproyecto de ley, que incluye la eliminación delrégimen de sociedades patrimoniales, losefectos de la supresión del mismo, así como elrégimen transitorio previsto y las consecuenciasen la tributación efectiva. Descriptores ICALI: Impuesto sobre sociedades. Sociedadespatrimoniales. Fiscalidad. Reforma. Ingresos.

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nitario, alcanzar una mayor coordinaciónfiscal con los países de nuestro entorno,simplificar la estructura del mismo y lograruna mayor neutralidad en su aplicación,fomentando la creación de empresas.

El principio de coordinación internacio-nal exige que se tomen en consideraciónlas tendencias básicas de los sistemas fis-cales de nuestro entorno, más aún en elcontexto de un Mercado Único europeo.Este principio halla su fundamento en lainternacionalización de nuestra economía.Medidas tales como la reducción de tiposde gravamen, reducción que se ha idoproduciendo paulatinamente en los dife-rentes Estados, y la simplificación de losincentivos fiscales son consecuencias dedicho principio”.

¿Qué novedades en concretose producen en el Impuestosobre Sociedades?

De una forma esquemática son las si-guientes:

En primer lugar, se reducen los tiposnominales de gravamen (nueva disposi-ción adicional octava del TRLIS(3)), de talforma que el tipo general pasa del 35% al

30%. Para las entidades dedicadas a laexplotación, investigación y explotaciónde yacimientos y almacenamientos sub-terráneos de hidrocarburos, el tipo espe-cial del artículo 28.7 del TRLIS se reducedesde el 40% hasta el 35%. Finalmente,para las entidades de reducida dimen-sión, el primer tramo de la base imponi-ble –hasta 120.202,41 euros-, pasará del30% al 25%; el resto de su base imponi-ble quedará sujeta al 30% (nueva dispo-sición adicional novena del TRLIS).

En segundo lugar, la reducción deltipo de gravamen se acompaña de lapaulatina disminución, hasta llegar a sudesaparición, de las deducciones y bo-nificaciones en la cuota, de tal formaque tras esta etapa de dichos benefi-cios fiscales, a partir del 1 de enero de2014, sólo permanecerán las bonifica-ciones por rentas obtenidas en Ceuta yMelilla, así como de prestación por ser-vicios públicos locales (actuales artícu-los 33 y 34.2 del TRLIS).

¿Por qué esta eliminación de los in-centivos fiscales? La propia exposiciónde motivos trata de aclararlo: “Por loque respecta a los incentivos fiscales,éstos han de justificarse con base endesequilibrios del mercado ya que elprincipio de neutralidad exige que laaplicación del tributo no altere el com-portamiento económico de los sujetospasivos y la localización de las inversio-nes, excepto que dicha alteración tien-da a superar dichos desequilibrios. Enmuchos casos, los estímulos fiscales ala inversión son poco eficaces, presen-tan un elevado coste recaudatorio, com-plican la liquidación y generan una faltade neutralidad en el tratamiento fiscalde distintos proyectos de inversión.

Por ello, la eliminación de los incen-tivos simplificará enormemente la apli-cación del tributo y facilitará su gestiónpor parte de la Administración tributaria,satisfaciendo así el principio de transpa-rencia, que exige que las normas tribu-tarias sean inteligibles y precisas y quede su aplicación se derive una deudatributaria cierta”.

Una tercera modificación que seopera con la reforma es la desapari-ción de la deducción por inversionespara la implantación de empresas enel extranjero, que no es sino un meca-nismo de diferimiento del impuesto. Laeliminación se produce ya en 2007,con la justificación de que “el impuestocontiene otras fórmulas incentivadorasde la internacionalización de las em-presas” (¿?).

En conclusión, parece que todasestas modificaciones vienen impues-tas por razones internacionales ya quesu justificación estriba en tratar deconseguir “una mayor coordinaciónfiscal y convergencia en el ámbito delImpuesto sobre Sociedades, aproxi-mando nuestro tipo impositivo al delos países de nuestro entorno y redu-ciendo los incentivos fiscales selecti-vos, cada vez en más desuso. Ade-más, se avanza en la reducción de lasdistorsiones generadas por la diversi-dad de tipos en la Unión Europea”. Endefinitiva, “se pretende que la fiscali-dad no distorsione la libertad de movi-miento de capitales, bienes y servi-cios, y que al lograr una mayor coordi-nación f iscal internacional mejorenuestra situación competitiva en el en-torno internacional”.

Por otra parte, se establece comotipo general de retención el 18%, debi-do a que éste es el nuevo tipo de gra-vamen en el Impuesto sobre la Rentade las Personas Físicas para los aho-ra denominados “rendimientos delahorro”.

Finalmente, una novedad sustanciales la de la eliminación del régimen delas sociedades patrimoniales a partir de2007, de la que nos vamos a ocuparcon mayor detalle.

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La reforma fiscal viene impuesta

por razones internacionales, para

conseguir mayor convergencia con

países europeos

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(3) TRLIS: Texto refundido de la Ley del Impuestosobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Le-gislativo 4/2004, de 5 de marzo.

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2. LA DEROGACIÓN DELRÉGIMEN DE LASSOCIEDADESPATRIMONIALES. ANÁLISISDEL PROYECTO DE LEY

En el proyecto de ley se incluye, efecti-vamente, la supresión del régimen delas sociedades patrimoniales. Por otraparte, esta derogación del régimen es-pecial va acompañada del pertinente ré-gimen transitorio, mediante la adición alTRLIS de una disposición transitoriaque trata de regular las cuestiones que,una vez aprobada la ley de reforma, ha-yan quedado pendientes y procedan deeste régimen especial.

2.1. La supresión del régimen

Según el apartado 1 de la disposiciónderogatoria segunda que aparece en elproyecto de ley, con efectos para los pe-riodos impositivos que se inicien a partirde 1 de enero de 2007, queda derogadoel Capítulo VI del Título VII del TRLIS(4).Este capítulo incluye los artículos 61, 62 y63, que son los que regulan el régimen es-pecial de las sociedades patrimoniales. Di-cha regulación se completaba con el artí-culo 47 del Reglamento del Impuesto (Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio).

Una cuestión que se suscita en rela-ción con la desaparición de este régimenes la de la oportunidad de abrogarlo aho-ra, con ocasión de la aparición del nuevoImpuesto sobre la Renta de las PersonasFísicas. Recordemos que el régimen delas sociedades patrimoniales es de aplica-ción desde el 1 de enero de 2003 y quefue introducido, como “heredero” del régi-men de la transparencia fiscal interna, porla Ley 46/2002, de 18 de diciembre, de re-forma parcial del Impuesto sobre la Rentade las Personas Físicas y por la que semodifican las Leyes de los Impuestos so-bre Sociedades y sobre la Renta de noResidentes.

La justificación para la supresión delrégimen especial se encuentra en la nue-va estructura relacional entre el Impuestosobre Sociedades y el Impuesto sobre laRenta de las Personas Físicas. Según laexposición de motivos, se desecha el mo-

delo ahora vigente de integración en elque el Impuesto sobre Sociedades operacomo un antecedente del Impuesto sobrela Renta de las Personas Físicas y se“vuelve al modelo clásico de no integra-ción de ambos impuestos por cuanto seunifica el tratamiento fiscal del ahorro cual-quiera que sea el origen del mismo, lo cualmotiva una tributación autónoma de am-bos impuestos”.

Al desaparecer la integración de am-bos impuestos y estar el régimen especial“construido de forma tal que se alcanzaseen sede de la sociedad patrimonial una tri-butación única equivalente a la que hubie-re resultado de obtener los socios directa-mente esas rentas”, deja de estar justifica-da esta integración “total” que el régimen,al menos teóricamente, perseguía, lo quehace innecesario su mantenimiento.

Efectivamente, el régimen de las so-ciedades patrimoniales representaba unparadigma de integración total de los dosimpuestos directos y con él se conseguíaeliminar perfectamente la doble imposiciónsobre dividendos. La sociedad patrimonialtributaba como si ella fuera el propio socio,mediante la aplicación directa del Impues-to sobre la Renta de las Personas Físicasen la determinación de su renta gravable.Y al posterior reparto de los dividendospor la sociedad patrimonial se le aplicabala oportuna exención. De esta forma, la tri-butación de la entidad se configuraba co-mo una tributación definitiva(5).

Sin duda, la justificación para eliminarel régimen especial es técnicamente irre-futable. Lo que no menciona la exposiciónde motivos es si han desaparecido lascausas que motivaron en su momento laaparición del régimen de transparencia fis-cal para evitar los problemas tributariosocasionados por las «sociedades inter-puestas».

¿Cómo tributarán las hasta ahora so-ciedades patrimoniales? Sin perjuicio de loque comentaremos después acerca delrégimen transitorio, las sociedades que tri-butaban en este régimen especial pasarána tributar en el régimen general del im-puesto. Es decir, tras muchos años, seproduce la eliminación de toda especiali-dad para las conocidas tradicionalmente

como entidades de cartera o de mera te-nencia de bienes(6).

¿Hay un «régimen de salida» para lassociedades patrimoniales? Pues no, por-que no se recoge ninguna medida en estesentido en el proyecto de ley. Ésta es unadiferencia con la desaparición de la trans-parencia fiscal, ya que la Ley 46/2002 re-cogió un sistema de beneficios fiscalesque permitía a las sociedades que esta-ban incluidas en el régimen de transparen-cia fiscal disolverse y liquidarse, cuandono les interesara el quedar sujetas al nue-vo régimen de las sociedades patrimonia-les o, en su defecto, al régimen generaldel Impuesto.

Adiós Patrimoniales, adiós

Al desaparecer

la integración del

IS e IRPF, deja de

estar justificado el

régimen de

sociedades

patrimoniales

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(4) El proyecto de ley incluye igualmente las adapta-ciones necesarias para eliminar las referencias queen el TRLIS y en otras normas legales (como la Ley19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patri-monio) se hacía a las sociedades patrimoniales.

(5) Éste es sin duda un objetivo conseguido cier-tamente cuando el socio de la entidad es una per-sona física. Por el contrario, en caso de sociospersonas jurídicas, la configuración legal del régi-men penalizaba de algún modo su participaciónen la sociedades patrimoniales. Así, al haber fija-do la deducción por doble imposición en todo ca-so al 50% y el no permitir la aplicación de las re-ducciones sobre rendimientos cuando alguno delos socios fuera sujeto pasivo del Impuesto sobreSociedades.

(6) Las especialidades para estas entidades co-menzaron con el establecimiento de la transparen-cia fiscal al hilo de la reforma de la imposición di-recta en 1978 y posteriormente se han mantenidocon el régimen de las sociedades patrimoniales.

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Por el contrario, en la reforma queahora se plantea, el Gobierno no ha inclui-do ninguna norma especial para queaquellas sociedades patrimoniales que,ante el hecho de pasar a tributar en el ré-gimen general, entiendan que no les resul-ta beneficioso seguir tributando en el Im-puesto sobre Sociedades, puedan disol-verse y liquidarse. No obstante, es posibleque a lo largo de la tramitación parlamen-taria se apruebe alguna enmienda en estesentido.

2.2. El régimen transitorio

Junto con la supresión del régimen delas sociedades patrimoniales, en el pro-yecto de ley -apartado 18 de su disposi-ción final segunda- se prevé la inclusiónen el TRLIS de una disposición transitoria,la vigésima segunda, con efectos para losperiodos impositivos que se inicien a partirdel 1 de enero de 2007.

Este régimen transitorio contempla su-puestos de muy diversa naturaleza, comono podía ser menos: la integración de ren-tas en la base imponible, la existencia debases imponibles negativas pendientes decompensar, deducciones en cuota pen-dientes de aplicar, la distribución de bene-ficios obtenidos en períodos impositivosen que hubiera resultado de aplicación elrégimen ahora derogado o la obtención de

rentas por la transmisión de las participa-ciones en estas entidades, cuando cuen-ten con reservas procedentes de ejerci-cios en los que resultó de aplicación el ré-gimen especial suprimido. Veamos conmayor detalle los aspectos fundamentalesque regulará esta disposición transitoria.

A) En primer lugar, se prevé la posibi-lidad de que una sociedad patrimonial ten-ga un periodo impositivo no coinciden-te con el año natural y, lógicamente, queel último periodo impositivo iniciado duran-te 2006 concluya una vez que haya entra-do en vigor la ley ahora proyectada.

Efectivamente, según su disposición fi-nal octava, la proyectada ley entrará en vi-gor a partir del 1 de enero de 2007. Perológicamente se sigue el mandato conteni-do en el artículo 10.2 de la Ley GeneralTributaria 58/2003, de 17 de diciembre,según el cual las normas tributarias seaplicarán a los periodos impositivos inicia-dos a partir de su entrada en vigor -en elcaso de tributos con periodo impositivo,como es el Impuesto sobre Sociedades-.

En nuestro caso, como no podía sermenos, las sociedades patrimonialescuyo periodo impositivo esté a caballoentre 2006 y 2007 determinarán su ba-se imponible con arreglo a las normasahora vigentes, es decir, con las nor-mas del TRLIRPF(7) -a las que se remi-te el artículo 61.3 del TRLIS-. De estaforma, durante el año 2007 habrá socie-dades patrimoniales que aun seguiránaplicando las normas del Impuesto so-bre la Renta de las Personas Físicas alseguir tributando en el régimen especialhasta que no concluya su periodo impo-sitivo.

B) Una segunda medida viene de-terminada por la necesidad de estable-cer un criterio específico para el trata-miento de las diferencias surgidas co-mo consecuencia de las distintas re-glas que para la determinación de labase imponible tienen el Impuesto so-bre Sociedades y el Impuesto sobre laRenta de las Personas Físicas. Unejemplo sería el de los diferentes crite-rios de imputación temporal: el de de-vengo en el primero y el de exigibilidaden el segundo.

Así, con carácter general, las ren-tas que se hubieran devengado –conarreglo a las normas del régimen ge-neral del Impuesto sobre Sociedades-en los periodos impositivos en que lasociedad tributó como patrimonial peroque no se hubieran integrado en subase imponible –general o especial-,formarán parte de la base imponibledel primer periodo impositivo en que lasociedad tribute ahora en el régimengeneral. En este caso, la finalidad dela norma es la de evitar cualquier su-puesto de desimposición.

Por el contrario, las rentas ya inclui-das en la base imponible de la sociedadpatrimonial, que con arreglo a los crite-rios de devengo del Impuesto sobre So-ciedades no habrían formado parte dela base imponible en el régimen gene-ral, no se integrarán de nuevo en su ba-se imponible cuando la sociedad pase atributar ahora en este régimen general.Con ello se evitarán supuestos de so-breimposición, ya que la misma rentano debe tributar dos veces.

Un ejemplo nos puede ser útil. Ima-ginemos que una sociedad de valores,que tributa como patrimonial, experi-mentó una importante disminución en elvalor de sus acciones en 2004, siendosu periodo impositivo coincidente con elaño natural. Contablemente esta cir-cunstancia habría comportado la dota-ción de la correspondiente provisión –sila pérdida de valor no era irreversible-y, en caso de haber tributado en el régi-men general del Impuesto sobre Socie-dades, la deducibilidad del gasto –conlos límites del artículo 12 del TRLIS-.Por el contrario, al tributar como socie-dad patrimonial en 2004, dicha dotaciónno tuvo ninguna incidencia en la deter-minación de su base imponible.

¿Qué establece esta disposición tran-sitoria? Lo que viene a fijar es que en2007 esta sociedad pueda incluir el gastoen su base imponible. Lógicamente, habráque tener en cuenta, para permitir la de-ducción del gasto ahora, no sólo esta dis-posición transitoria, sino los criterios gene-rales que el TRLIS fija para admitir dichadeducibilidad, como sería la exigencia desu contabilización(8).

En 2007,

habrá

patrimoniales

que sigan

aplicando

normas IRPF

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De forma inversa, imaginemos queesa disminución del valor de su carteratuvo lugar en 2002, cuando tributaba enel régimen de transparencia fiscal. Eneste régimen la dotación fue deducibleen aquel periodo impositivo. Avance-mos un poco y supongamos que fue en2005 cuando dicha cartera recuperó elvalor inicial de adquisición. Contable-mente se produjo en 2005 un ingresocomo consecuencia de dicha recupera-ción. Pues bien, al tributar como patri-monial en ese año, por el contrario, nohabrá tenido reflejo en su base imponi-ble. En este supuesto, lo que la disposi-ción transitoria establece es la obligato-riedad de incluir en la base imponiblede 2007 ese ingreso ya que, en casocontrario, el gasto fiscal de 2002 no severía compensado con el correspon-diente ingreso fiscal, originado una si-tuación de desimposición.

En conclusión, con esta disposición setrata de eliminar alguno de los problemasque causará el tránsito del régimen espe-cial al general. No obstante, no se nos es-capa que los posibles casos de desimpo-sición o sobreimposición no se solventande una forma definitiva, ya que los ingre-sos y gastos fiscales que determinan lasrentas integrables en las bases imponiblesen uno y otro régimen no habrán soporta-do el mismo tipo de gravamen.

C) Otra medida importante es la queregula el tratamiento que debe otorgar-se a la compensación de bases nega-tivas. Señala la citada disposición tran-sitoria que “las bases imponibles negati-vas generadas en períodos impositivosen que haya sido de aplicación el régi-men de las sociedades patrimonialesque estuviesen pendientes de compen-sar al comienzo del primer período im-positivo que se inicie a partir de 1 deenero de 2007, podrán ser compensa-das en las condiciones y requisitos es-tablecidos en el artículo 25 de esta ley”.

Sin duda, este apartado requiere unanálisis en mayor profundidad. Cuando secreó el régimen de las sociedades patri-moniales, se estableció(9) que “las basesimponibles negativas de ejercicios anterio-res se compensarán según lo dispuestoen la normativa del Impuesto sobre la

Renta de las Personas Físicas”. Por otraparte, en caso de que dichas bases se hu-bieran generado en periodos impositivosen los que la sociedad hubiera tributadoen transparencia fiscal, se mantenía el sis-tema de compensación del régimen gene-ral del Impuesto sobre Sociedades(10).

En definitiva, en un momento determi-nado, una sociedad patrimonial podía te-ner pendientes de compensación basesprovenientes de diferentes regímenes detributación: el general, el de transparenciafiscal y el propio de las patrimoniales. Ypara cada uno de ellas, el plazo de com-pensación era diferente, tal y como fue in-terpretado por la Dirección General de Tri-butos(11):

• Si la base negativa (parte general oespecial) había sido generada en elpropio régimen de las sociedades pa-trimoniales, el plazo de compensaciónera de cuatro años.

• Si la base negativa se había generadocuando la sociedad tributaba en el ré-gimen de transparencia fiscal, merceda la disposición transitoria segunda dela Ley 46/2002, se mantenía el plazogeneral del artículo 25 del TRLIS, ac-tualmente de 15 años.

• Finalmente, si la base negativa se ha-bía generado cuando la sociedad tri-butaba en el régimen general del im-puesto, a falta de previsión legal ex-presa, el plazo era también de cuatroaños. Para este caso en concreto, lapropia Dirección General de Tributosseñalaba que “si la sociedad volviera atributar en el régimen general del Im-puesto en un periodo impositivo poste-

rior, las bases imponibles negativasgeneradas cuando la sociedad tributa-ba en dicho régimen podrán compen-sarse si aún no hubiera concluido elplazo de 15 años previsto en el artícu-lo 25 del TRLIS”.

¿Qué viene a establecer ahora la dis-posición transitoria que estamos analizan-do? Pues como no podía ser de otro mo-do, se vuelve al sistema de compensacióngeneral del Impuesto sobre Sociedadesde quince años. Con esta previsión, unabase negativa (general o especial) que, enprincipio, cuando se determinó, tenía unplazo de compensación limitado a cuatroaños, se ve ampliada a los quince añosque establece el artículo 25 del TRLIS.

Se vuelve al sistema de

compensación general del Impuesto

sobre Sociedades de quince años

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(7) TRLIRPF: Texto refundido de la Ley del Impuestosobre la Renta de las Personas Físicas, aprobadopor Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo.

(8) En nuestro supuesto la necesidad de contabili-zación del gasto ya estaría cumplida, ya que lasociedad patrimonial es, en todo caso, sujeto pa-sivo del Impuesto sobre Sociedades, por lo que leson exigibles las mismas obligaciones contables–arts. 133 y ss. del TRLIS- que a los demás suje-tos pasivos del impuesto.

(9) Artículo 61.3.a).4º del TRLIS.

(10) Apartado 5 de la disposición transitoria segundade la Ley 46/2002 y mismo apartado de la actual dis-posición transitoria decimoquinta del TRLIS.

(11) Entre otras, vid. la consulta V0913-05 de la Di-rección General de Tributos.

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Es posible ver un supuesto práctico. Imaginemos que unasociedad, que tributaba en el régimen general del impuesto hasta2000, pasó a tributar desde 2001 en transparencia fiscal y a partirde 2003 como patrimonial. En 2006 tiene las siguientes basespendientes de compensar:

La base negativa de 2004 corresponde en su totalidad ala parte general (tipo de gravamen del 40%).

En 2006, la parte general de su base imponible ha sido de120 u.m. y la parte especial de la base imponible ha sido de220 u.m.

Posteriormente, en 2007, como consecuencia de la entradaen vigor de la reforma prevista, vuelve a tributar en el régimengeneral, siendo la base imponible previa de 210 u.m.

Un posible esquema de tributación en 2006 y 2007 será elsiguiente:

El esquema de compensación de las bases imponiblesnegativas sería el siguiente:

Según la interpretación anterior, la base imponible negati-va generada en 1995, en el régimen general, nunca era com-pensable en tanto en cuanto la sociedad continuara tributan-do como sociedad patrimonial. En nuestro caso, sin embargo,la sociedad vuelve a tributar en el régimen general en 2007,siendo su tributación la siguiente:

El esquema de compensación de las bases imponiblesnegativas sería el siguiente:

Lo reseñable es que, al volver a tributar en el régimen generalen 2007, sí es posible compensar la base de 1995, lo que resulta-ba imposible en tanto en cuanto tributara como patrimonial. Porotra parte, la base negativa de 2004 (sociedad patrimonial) secompensa aun tributando ahora en el régimen general. Y la parteno compensada de 20 u.m. dispone para ser compensada de unplazo de 15 años computados desde 2004.

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Año y régimen de generación Importe

1995 (régimen general) 200

2001 (transparencia fiscal) 100

2004 (patrimonial) 150

Año de Pendiente Aplicado Restogeneración de aplicación en 2006 pendiente

1995 200 0 2002001 100 100 02004 150 120 30

TOTALES 450 220 230

En 2006 (tributación como sociedad patrimonial)

A) Parte general de la base imponible (previa) . . . . . . . . . . . 120

- Compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(120)

* Base pendiente de compensar generada en 1995 . . .0* Base pendiente de compensar generada en 2001 . . .0* Base pendiente de compensar generada en 2004 120(12)

- Parte general de la base imponible sujeta a gravamen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 0

B) Parte especial de la base imponible (previa) . . . . . . . . . . . .220

- Compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .(100)

* Base pendiente de compensar generada en 1995 . . .0

* Base pendiente de compensar generada en 2001 .100

* Base pendiente de compensar generada en 2004 . . .0

- Parte especial de la base imponible sujeta a gravamen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 120

C) Cuota íntegra . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .18

* Parte general de la BI (0 * 40%) . . . . . . . . . . . . . . . . .0

* Parte especial de la BI (120 * 15%) . . . . . . . . . . . . . . .18

Año de Pendiente Aplicado Restogeneración de aplicación en 2007 pendiente

1995 200 200 02004 30 10 20

TOTALES 230 210 20

En 2007 (tributación en el régimen general)

A) Base imponible previa. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 210

- Compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . (210)

* Base pendiente de compensar generada en 1995 ......200

* Base pendiente de compensar generada en 2004 ........10

- Base imponible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 0

B) Cuota íntegra . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 0

(12) Entiendo que le resulta más interesante compensar esta base negativa,ya que el plazo para su compensación es sólo de cuatro años, mientras quela de 2001, generada en el régimen de transparencia fiscal, tiene un plazo dequince años.

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D) Otra de las menciones queaparecen en la disposición transitoriaque estamos viendo se refiere a lasdeducciones por doble imposiciónde dividendos, generadas en el régi-men de las sociedades patrimoniales,que hayan quedado pendientes deaplicar.

Con esta medida se sustituye el sis-tema de deducciones por doble imposi-ción existentes en el TRLIRPF por elque rige en el Impuesto sobre Socieda-des. Esto resulta ciertamente de impor-tancia porque el sistema de deduccio-nes opera de manera muy diferente enambos tributos.

Tomemos el siguiente ejemplo.Una sociedad patrimonial posee el 2%de otra sociedad residente, que tributaen el régimen general del Impuesto so-bre Sociedades. El resumen de su tri-butación en el año 2004 es el siguiente:

Con arreglo al régimen especial, elmecanismo para evitar la doble imposi-ción es (era) el previsto mediante la con-junción de los artículos 23 y 81 delTRLIRPF. Es decir, los dividendos de so-ciedades residentes se integran en la baseimponible multiplicadas por un coeficientedeterminado de acuerdo con el tipo de tri-butación de la sociedad que los reparte; yse genera una deducción en la cuota deacuerdo aplicando al importe íntegro del di-videndo un porcentaje determinado igual-mente por dicho tipo de gravamen.

En el supuesto planteado, el divi-dendo percibido por la sociedad se vecompensado por otras rentas negati-vas de igual importe. En consecuen-cia, la sociedad patrimonial generó en2004 una deducción por doble imposi-ción, que quedó pendiente de aplicaren un plazo de 4 años, por un importede 40 u.m. (100 * 40%).

Supongamos igualmente que la so-ciedad no ha podido aplicar la deduc-ción pendiente ni en 2005 ni en 2006. Alpasar a tributar en el régimen generalen 2007, lo que dice la disposición tran-sitoria es que esa deducción deberáaplicarse con arreglo al esquema de de-ducciones por doble imposición del artí-culo 30 del TRLIS ¿Qué significa esto?

Recordemos brevemente que esteprecepto del TRLIS permite una deduc-ción del 50% de la cuota íntegra quecorresponda a la base imponible deriva-da de los dividendos o participacionesen beneficios. Ese importe llega al cienpor cien cuando la participación en lasociedad que reparte el dividendo essuperior al 5% y se posee al menos du-rante un año.

Lo más lógico es suponer que ladisposición transitoria exige recalcularel importe de la deducción pendiente.De esta forma, es necesario determinarsu importe partiendo de la hipótesis deque dicha deducción se hubiera genera-do tributando la sociedad en el régimengeneral cuando percibió el dividendo.Así lo demuestra el hecho de que lite-ralmente establece que las deduccionespendientes “se podrán deducir, al 50 ó100 por ciento, en las condiciones y re-

quisitos establecidos en el artículo 30de esta ley”.

En nuestro caso, si la sociedad delejemplo hubiera tributado en el régi-men general, habría generado en2004 una deducción por doble imposi-ción de 17,5 u.m. [100 * 35% * 50%].Ésta es el importe de la deducciónque la sociedad podrá aplicar desde2007. En el caso de que su participa-ción en la sociedad que reparte el divi-dendo cumpliera las condiciones delartículo 30.2 del TRLIS –porcentajesuperior al 5 por ciento y tenencia mí-nima de un año- la deducción habríasido de 35 u.m. [100 * 35% * 100%].

¿Qué ocurriría si la sociedad hubieraaplicado ya una parte de la deducciónoriginariamente pendiente? Parece quela única solución posible es efectuar elrecálculo de una manera proporcional.

Finalmente, cabe entender que el pla-zo de compensación no será el originariode cuatro, sino el de siete años, ya queéste es el plazo que el artículo 30.6 delTRLIS establece para permitir la aplica-ción de las cantidades no deducidas porinsuficiencia de cuota íntegra. Por tanto,nuestra sociedad podría aplicar la deduc-ción hasta el año 2011 y no hasta 2008.

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Adiós Patrimoniales, adiós

Se mantiene la regulación existente

hasta ahora para la distribución

de beneficios que hayan tributado en

este régimen

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Dividendo percibido en 2004 = 100 u.m.

Inclusión en base imponible = 100 * 140% = 140 u.m.

Otras rentas incluibles en la parte general de la BI = -140 u.m.

Cuota íntegra = 0 u.m.

Deducción por doble imposición = 100 * 40% = 40 u.m.

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E) Junto con las deducciones por do-ble imposición, la disposición transitoriase refiere igualmente a otras deduccio-nes pendientes generadas por una so-ciedad patrimonial (artículo 61.3.c).2º delTRLIS). Pero de una lectura conjunta conla regulación que de estas deduccioneshace el artículo 69 del TRLIRPF, única-mente podría quedar pendiente la de ac-tividades económicas (artículo 69.2 delTRLIRPF), ya que las demás (donativos,rentas de Ceuta y Melilla y las referidas alPatrimonio Histórico Español y Patrimo-nio Mundial) no admiten su traslación aperiodos impositivos posteriores al de sugeneración.

Hay que tener en cuenta que paradeterminar las deducciones en activida-des económicas, el TRLIRPF se remitea la normativa del propio Impuesto so-bre Sociedades, lo que supone que elpaso del régimen de las sociedades pa-trimoniales al general no originará nin-guna distorsión para aplicar estas de-ducciones pendientes.

F) En cuanto a las consecuenciasfiscales para los socios de las socie-dades patrimoniales, la disposicióntransitoria –apartados 6 y 7- mantienela misma regulación existente hastaahora –vid. el artículo 62 del TRLIS- enrelación con la distribución de benefi-cios que hayan tributado en el régimende la sociedades patrimoniales. Igual-mente, para el caso de transmisión desu participación, en relación con lasrentas que se correspondan con reser-vas procedentes de beneficios obteni-dos en ejercicios en que haya sido deaplicación este régimen.

Esta disposición se ve complemen-tada con el contenido de la disposicióntransitoria décima que aparece en elproyecto de ley, según la cual “en loque afecte a los contribuyentes del Im-puesto sobre la Renta de las PersonasFísicas será de aplicación lo dispuestoen las disposiciones transitorias deci-moquinta, decimosexta y vigésima se-gunda del texto refundido de la Leydel Impuesto sobre Sociedades”. Esprecisamente la disposición transitoriavigésima segunda la que estamosanalizando. Por otro lado, se mantie-nen los efectos para los socios perso-nas físicas de la desaparición del régi-

men de transparencia fiscal efectuadopor la Ley 46/2002, que son a los quese refieren las disposiciones transito-rias decimoquinta y decimosexta men-cionadas.

En primer lugar, los dividendos pro-cedentes de beneficios que hayan tribu-tado en el régimen especial, cuando se-an percibidos por contribuyentes del Im-puesto sobre la Renta de las PersonasFísicas, no quedan sujetos a tributaciónen sede del socio y, consecuentemente,no están sujetos a ninguna tributación acuenta. Para los socios sujetos pasivosdel Impuesto sobre Sociedades, la de-ducción por doble imposición queda li-mitada al porcentaje del 50%.

En segundo lugar, en el caso de ren-tas obtenidas en la transmisión de la par-ticipación que se correspondan con re-servas procedentes de beneficios obteni-dos en ejercicios en los que haya sido deaplicación el régimen de las sociedadespatrimoniales, cuando el transmitente seauna persona física se mantiene el cálculode la ganancia o pérdida patrimonial se-gún la regla del valor de adquisición y ti-tularidad. En el caso de socios personasjurídicas, no se permite la corrección dela doble imposición que pueda ponersede manifiesto.

G) Finalmente, el último apartado de ladisposición transitoria vigésima se-gunda del proyecto de ley señalaque las sociedades que tributaronen algún periodo impositivo en el ré-gimen especial deben seguir cum-pliendo las obligaciones de infor-mación establecidos en el artículo47 del Reglamento del Impuesto so-bre Sociedades.

Lógicamente, ya que se sigue man-teniendo, como hemos visto, un trata-miento específico para los dividendos ybeneficios de estas sociedades, semantiene igualmente la obligación dedistinguir en la contabilidad qué benefi-cios y reservas se han generado cuan-do la sociedad tributaba en el régimenespecial, así como de efectuar las opor-tunas menciones en la memoria.

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Tributación conjunta sociedad-socio

persona física: se ve alterada

profundamente como consecuencia

de la reforma

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3. LAS MODIFICACIONES DE LA TRIBUTACIÓNEFECTIVA COMO CONSECUENCIA DEL NUEVOIRPF Y LA DESAPARICIÓN DEL RÉGIMENESPECIAL

Resulta imposible determinar a priori las consecuenciasque se derivarán del paso del régimen especial al régimengeneral para las sociedades patrimoniales. Lo que sí pode-mos ver es cómo quedará la tributación efectiva global para lasociedad patrimonial y sus socios. Para ello vamos a partirdel análisis de una sociedad que tributa en el régimen generaly luego analizaremos la misma situación considerando quetributa como patrimonial.

3.1. Sociedad que tributa en el régimen generaldel Impuesto sobre Sociedades

Ejemplo

La sociedad ALFA tributa en el régimen general del Im-puesto sobre Sociedades al tipo del 35%. La renta anual queobtiene es de 1.000 u.m. Sus únicos socios son, por un lado,una persona física, D. José. Por otro, la sociedad RENTISTA.Cada uno de ellos es titular del 50% del capital social. Lasúnicas rentas que obtienen los socios son las que le reportasu participación en ALFA. Los socios deciden todos los añosallegar a su patrimonio personal el beneficio obtenido porALFA (para simplificar se prescinde de las retenciones).

Los datos que arroja el supuesto son los siguientes:

Vamos a ver en el cuadro siguiente qué ocurrirá con la tri-butación global cuando la sociedad y los socios pasen a tribu-tar en 2007 con la nueva ley del Impuesto sobre la Renta delas Personas Físicas. A efectos comparativos, hemos consi-derado que el tipo de gravamen del Impuesto sobre Socieda-des no varía entre 2006 y 2007, manteniéndose en el 35%.Para el socio persona física, suponemos un tipo de tributa-ción en su impuesto personal de 2006 del 40%.

¿Qué se deduce de los datos de este cuadro?

Primero. La tributación efectiva conjunta sociedad-sociopersona jurídica no varía como consecuencia de la reformaya que ésta no afecta a la deducción por doble imposiciónintersocietaria.

Segundo. La tributación conjunta sociedad-socio persona fí-sica es la que se ve alterada profundamente, al aplicarse desdela reforma el tipo fijo (18%) sobre el gravamen del ahorro y alhaberse eliminado la corrección por doble imposición(14).

Así, la tributación efectiva, a partir de la reforma, es in-dependiente del tipo de gravamen que el socio tenga. Lógi-camente, si el tipo de gravamen de las rentas del ahorro essiempre el 18%, el porcentaje de tributación efectiva ya novaría en función del tipo de gravamen que corresponda alsocio. En definitiva, la carga fiscal que soporta el socio enrelación con los dividendos es siempre la misma, con inde-pendencia de que disponga o no de otras rentas.

Tercero. El porcentaje de tributación efectiva sociedad-socio persona física, a partir de la reforma (sin tener encuenta la reducción del tipo de gravamen del Impuesto so-bre Sociedades) se mantiene en el 46,70% -en el caso deefectuar los cálculos con el tipo definitivo previsto del 30%,ese porcentaje de tr ibutación efect iva estaría en el42,60%-.

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Adiós Patrimoniales, adiós

(13) Este porcentaje representa el importe satisfecho por el socio respecto de larenta que percibe –el dividendo de ALFA-.

(14) No tengo en cuenta, a efectos meramente prácticos, la prevista exención delos primeros 1.000 euros de dividendos, según el artículo 7.y) del proyecto de ley.

Porcentaje de tributaciónefectiva sociedad-socio

persona física, se mantiene en el 46,70%

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TRIBUTACIÓN GLOBAL 2006 2007SOCIEDAD Base imponible 1.000,00 1.000,00ALFA Tipo de gravamen 35% 35%

Pagado 350,00 350,00Disponible 650,00 650,00

SOCIO PF Dividendo 325,00 325,00DON LUIS Base Imponible 455,00 325,00

Tipo de gravamen 40% 18%Cuota 182,00 58,50Ded. doble imp. 130,00Pagado 52,00 58,50Porcentaje(13) 16,00% 18,00%

SOCIO PJ Dividendo 325,00 325,00RENTISTA Base imponible 325,00 325,00

Tipo de gravamen 35% 35%Cuota 113,75 113,75Ded. doble imp. 113,75 113,75Pagado 0,00 0,00Porcentaje 0,00% 0,00%

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¿Qué socios –personas físicas- salen beneficiados alreformarse el Impuesto sobre la Renta? En la tabla siguien-te indicamos los porcentajes efectivos de tributación socio-sociedad antes y después de la reforma proyectada.

Como se observa, únicamente los socios que tenían tiposmuy altos de tributación en el Impuesto sobre la Renta de lasPersonas Físicas superior salen beneficiados con el nuevotratamiento derivado de la reforma.

3.2. Sociedad que tributa en el régimen de lassociedades patrimoniales

¿Qué ocurre en el supuesto anterior si la sociedad ALFAfuera una sociedad patrimonial? Supongamos que, con losmismos datos del caso anterior, la renta anual que obtiene lasociedad ALFA se integra en su totalidad en la parte generalde su base imponible.

Al igual que antes ofrecemos los datos del siguiente cuadro:

¿Qué se deduce de este cuadro?

Primero. Como es lógico, la tributación de los sociospersonas físicas empeora notablemente. No podía ser me-nos, ya que en el régimen de las sociedades patrimonia-les, éstos no integraban en su base imponible los dividen-dos generados en este régimen especial. En definitiva, latributación definitiva global sociedad-socio era la que so-portaba la sociedad patrimonial. Por tanto, según que lasrentas obtenidas se integraran en la parte especial o en laparte general de la base imponible, el porcentaje de tribu-tación efectiva sociedad patrimonial-socio persona físicase situaba entre el 15% y el 40%.

Después de la reforma, la sociedad patrimonial pasa atributar en el régimen general del Impuesto sobre Socieda-des. Como consecuencia del tipo único para la renta delahorro y la no eliminación de la doble imposición, la tribu-tación conjunta, como vimos antes, se establece en el46,70%.

Segundo. Incluso en el caso que hemos visto, es decir,si la sociedad patrimonial obtenía exclusivamente rentasincluibles en la parte general de su base imponible –conun tipo de tributación del 40%-, el porcentaje efectivo con-junto de tributación era siempre inferior al que resulta aho-ra después de la reforma -el 46,70% ya indicado-.

Tercero. En cuanto a los socios personas jurídicas, latributación como consecuencia de la reforma se ve igual-mente modificada. Los socios de las sociedades patrimo-niales, sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, te-nían limitada la deducción por doble imposición, en todocaso, al 50%. Lógicamente, tras la reforma, si la entidadcumple con los requisitos del artículo 30.2 del TRLIS, con-seguirá eliminar totalmente la doble imposición, con lo quedisminuirá su tributación efectiva. Dicha variación en la tri-butación global dependerá igualmente de las rentas queobtenía la sociedad patrimonial, por la presencia de dos ti-pos de gravamen diferentes.

En definitiva, antes de la reforma, el rango de la tributa-ción conjunta sociedad patrimonial-socio persona jurídica,iba desde el 29,875% -para un tipo de gravamen de la so-ciedad patrimonial del 15% - hasta el 50,50% -para un tipode gravamen del 40%-. Sin embargo, después de la refor-ma, dicho rango varía entre el 35% -si el socio puede apli-car el artículo 30.2 del TRLIS- y el 46,375% -si sólo puedeaplicar la deducción por doble imposición al 50%-(15).

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2006 2007RÉGIMEN TRIBUTACIÓN SOCIEDAD SP RG

SOCIEDAD Parte general 1.000,00ALFA Parte especial 0,00

Base imponible 1.000,00 1.000,00Tipo de gravamen 40%/15% 35%Pagado 400,00 350,00Disponible 600,00 650,00

SOCIO PF Dividendo 300,00 325,00DON LUIS Base imponible 0,00 325,00

Tipo de gravamen 40% 18%Cuota 0,00 58,50Ded. doble imp.Pagado 0,00 58,50Porcentaje 0,00% 18,00%

SOCIO PJ Dividendo 300,00 325,00RENTISTA Base imponible 300,00 325,00

Tipo de gravamen 35% 35%Cuota 105,00 113,75Ded. doble imp. 52,50 113,75Pagado 52,50 0,00Porcentaje 17,50% 0,00%

(15) Es necesario señalar que, aun consiguiendo eliminar la doble imposición, ha-brá que tener en cuenta el efecto impositivo adicional del posterior reparto de be-neficios por la sociedad-socia a sus propios socios que, en el caso de personas fí-sicas, han de soportar el tipo del 18 por ciento señalado.

VARIACIONES DE LA TRIBUTACIÓN EFECTIVA 10% 15% 20% 30% 40% 45%Antes de la reforma 18,10% 22,65% 27,20% 36,30% 45,40% 49,95%Después de la reforma 46,70% 46,70% 46,70% 46,70% 46,70% 46,70%Diferencia 28,60% 24,05% 19,50% 10,40% 1,30% -3,25%

Tipos de impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

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4. CONCLUSIONES

Como señalábamos antes, resulta im-posible determinar a priori qué conse-cuencias va a tener la desaparicióndel régimen de las sociedades patri-moniales en la tributación de las hastaahora sociedades patrimoniales, asícomo en la tributación conjunta consus socios.

No es posible, en efecto, analizardetalladamente cada posible situaciónque se vaya a producir. En todo caso,sí podemos apuntar, siquiera sea deforma esquemática, algunas pincela-das de qué efectos tendrá el «trasla-do» al régimen general del impuestosobre sociedades de las sociedadespatrimoniales.

En primer lugar, en principio esobvio que las rentas que debían inte-grarse en la parte general de la baseimponible –todas menos las variacio-nes patrimoniales a más de un año-,sujetas al tipo de gravamen del 40%,van a ver reducida su tributación alpasar a tributar a tipos menores. Di-cho tipo está previsto que sea el 30%a partir de 2012 –el 25% si la entidadcumple los requisitos de las entida-des de reducida dimensión-. La con-clusión es justamente la contraria sila sociedad patrimonial obtenía ren-tas que tributaban al tipo del 15%–ganancias patrimoniales a más deun año-.

En segundo lugar, a lo anteriorhay que añadir que será preciso teneren cuenta las diferencias que para ladeterminación de la base imponiblese establecen en la normativa del Im-puesto sobre la Renta de las Perso-nas Físicas. Así ocurre, por ejemplo,en relación con los rendimientos delcapital mobiliario, en los que frente ala extraordinaria limitación a la dedu-cibilidad de gastos del Impuesto so-bre la Renta de las Personas Físicas,el Impuesto sobre Sociedades admiti-rá en principio como deducibles todoslos gastos originados por la actividad–como podría ser la retribución deladministrador-. Otra ejemplo es el deltratamiento de los dividendos percibi-

dos por la sociedad patrimonial, quese integraban en la parte general desu base imponible (tipo del 40%) conlos coeficientes multiplicadores y condeducción en cuota. El tratamiento enel Impuesto sobre Sociedades es to-talmente diferente.

En tercer lugar, como hemos vis-to, la eliminación del mecanismo dela doble imposición sociedad-socio,que supone la reforma como conse-cuencia del nuevo esquema de rela-ciones entre el Impuesto sobre Socie-dades y el Impuesto sobre la Rentade las Personas Físicas, perjudicarásensiblemente a los socios –al menosa las personas físicas-, dejando deser la tributación de la sociedad únicay definitiva. Ahora habrá que adicio-nar a la tributación de la sociedad laderivada de un tipo del 18%, sin co-rrección de la doble imposición16.

En definitiva, cada sociedad patri-monial y sus socios tendrán que valo-rar qué efectos o qué consecuenciasva a tener el pasar a tributar en el ré-gimen general. Como señalamos an-tes, no está prevista, como hemos in-dicado, ninguna sal ida legislat iva«beneficiosa» para las sociedadesque puedan entenderse perjudicadaspor el cambio en su tributación, comoocurr ió con la desaparic ión de latransparencia fiscal.

Por último, en este sentido, sabe-mos que las ganancias patrimoniales,antes gravadas al 15%, van a experi-mentar un importantísimo incremento

de la carga tributaria, no sólo por loya expuesto, sino por la también pre-vista desaparición de la deducciónpor reinversión del artículo 42 del TR-LIS. Por la existencia de estas plus-valías «latentes» es posible que asis-tamos a lo largo de los próximos me-ses a un importante aumento de lastransacciones de elementos patrimo-niales «no afectos a actividades eco-nómicas», con el fin de consolidar latributación definitiva del 15% para es-tas rentas, mantenida en caso de re-parto posterior a los socios gracias ala disposición transitoria que hemosvisto. A esta posibilidad se le añadirála nada desdeñable alternativa de di-solución de las sociedades patrimo-niales y la atribución de su patrimonioa los socios. ✽

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Adiós Patrimoniales, adiós

En los próximos meses, habría un

importante aumento de transacciones

de elementos patrimoniales «no afectos

a actividades económicas»

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