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ISSN: 2007 - 2244Año 7 • Núm. 34
Septiembre - Octubre 2015
Fideicomisos
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01ÍNDICE
03FISCAL03 Fibras
19FISCAL
19 Escisión, diferencia en la definición del concepto
en la Ley General de Sociedades Mercantiles y
el Código Fiscal de la Federación
23FISCAL
23 La elusión fiscal ilegal
Ausencia de cláusula antielusión en México
10ARTÍCULO PRINCIPAL
10 Fideicomiso: Aspecto legal-fiscal
02EDITORIAL
CE Información Empresarial es una publicación bimestral editada por Organización Consultores Estratégicos Integrados S. A. de C. V.Domicilio de la publicación: Av. Patriotismo núm. 587 5º piso, col. Nochebuena, C.P. 03720, deleg. Benito Juárez, México, Distrito Federal, tel.: (55) 5598-7020. Fecha: Septiembre - octubre 2015 • Editor responsable: C. P. C. y M. I. José Raúl Rangel Romero. Número de reserva impreso otorgado por el derecho de autor: 04-2009-021014032900-102; número de reserva electrónica otorgado por el derecho de autor: 04-2014-022717195400-203; número de certificado de licitud de título: Certificado núm. 14578; número decertificado de licitud de contenido: Certificado núm. 12151. • El contenido de los artículos expresa únicamente la opinión de cada autor; no coincide necesariamente con la filosofía de la Organización Consultores Estratégicos Integrados.Tiraje: 2,000 ejemplares más sobrantes de impresión.IMPRESIÓN: DISEÑARTE, Marco Antonio Lima Vázquez. Av. Centenario núm. 105 Bis, col. Merced Gómez, C.P. 01600, delegación Álvaro Obregón. RFC: LIVM690117SG8FECHA DE IMPRESIÓN: Septiembre 2015ISSN: 2007 - 2244 DISTRIBUCIÓN: Organización Consultores Estratégicos Integrados S.A. de C.V.
Domicilio: Av. Patriotismo núm. 587 5° piso, col. Nochebuena, C.P. 03720, deleg. Benito Juárez, México Distrito Federal, tel.: (55) 5598.7020
CONSEJO EDITORIALC. P. C. y M. I. José Raúl Rangel RomeroC. P. Ricardo Sánchez LópezC. P. Sergio Alberto Santos GarcíaC. P. C. Luis Cabrera EstradaC. P. C. y M. I. Néstor Gabriel López López
RESPONSABLE DE LA EDICIÓNDirección técnicaC. P. C. y M. I. José Raúl Rangel RomeroCoordinación editorialIng. y M. B. A. Luz Irene Rangel VargasIng. Maribel Guerrero GonzálezConcepto y diseño gráficoL. D. G. Gerardo Ballesteros Chavira(Ediciones y Comunicación TOP LIFE, S.C.)
NOS RESERVAMOS TODOS LOS DERECHOS DE LA PRODUCCIÓN TOTAL O PARCIAL DE LOS ARTÍCULOS Y CONCEPTOS DE ESTA EDICIÓN
05LEGAL
05 Aspecto legal y contable de la
capitalización de utilidades
25EMPRESARIAL
25 Responsabilidad del comisario en las empresas
07FISCAL
07 ¿Conoce nuestro Gobierno
el derecho fiscal?Principio de la
ocupación plena
18AUDITORÍA
18 Dictamen fiscal o dictamen financiero
28EMPRESARIAL
28 Medidasanticorrupción
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Transcurrió ya la mayor parte del año, y, como es sabido, no ha sido sencillo. Sin embargo, si sirve de aliciente, la crisis no es privativa de nuestra nación; en general se vive una época complicada. Sabemos que el Gobierno mexicano no ha tomado las mejores decisiones. Entendemos que el desempleo, la pérdida del poder adquisitivo, las devaluaciones, la inestabilidad financiera, entre otros problemas, son responsabilidad de este Gobierno mexicano.
Es aquí donde surge la siguiente interrogante: ¿cuál es el papel del empresario en la sociedad?, ¿cuál es el papel que el profesional de los negocios debe representar en la vida pública?. Desde nuestro punto de vista, es fundamental lo que debemos aportar como empresarios y profesionales de los negocios a la sociedad. Y es que, desde nuestra perspectiva, nuestro papel no debe reducirse a simples generadores de utilidades; está en nuestras manos el influir en el rumbo del país. La segunda interrogante que surge es, ¿cómo? Resolver esta cuestión corresponde en gran medida a la conciencia personal. Legalmente existen ordenamientos que norman nuestro comportamiento y nos obligan a contribuir al gasto público; nos obligan laboralmente, en materia de salud y vivienda, etcétera. Pero podemos aportar mucho más. Creemos que todos aquellos que nos movemos en el ambiente empresarial debemos enfrentar las crisis para salir lo mejor librados de ellas, e incluso sacarles provecho, no solo personal: podemos beneficiarnos y beneficiar a la sociedad, en la medida de lo posible.
Por esta razón insistimos en la imperiosa necesidad de la capacitación. No podemos sortear las encrucijadas que presenta el mundo actual si no es mediante el conocimiento. En CE Información Empresarial les presentamos temas que, sin duda alguna, les darán luz para enfrentar las situaciones difíciles que se les pudieran presentar en el ambiente empresarial. Temas como el aspecto legal y fiscal del fideicomiso, las fibras, un análisis de la necesidad del dictamen financiero, la capitalización de las utilidades, la escisión, la responsabilidad del comisario, la elusión fiscal y un análisis del principio de ocupación plena les serán de gran utilidad.
Sobre todo ahora que viene el paquete económico.
El objetivo de esta publicación es desarrollar temas de actualidad, que les sean útiles y les ayuden a resolver dudas, o que los inciten a investigar más a fondo al respecto. Entendemos que no somos poseedores de la verdad absoluta; no obstante, ponemos nuestro granito de arena en la generación de conocimiento, y consideramos que eso es parte de la aportación que CEI, como firma, le da a la sociedad.
Gracias por su preferencia. Seguimos a sus órdenes.
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C. P. C. y M. I. Raúl Rangel RomeroSocio fundadorOrganización Consultores Estratégicos Integrados
Apreciables clientes y amigos:
L. C. Daniel Valdovinos RomeroColaborador CEI México
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5Son fideicomisos a los que se podrán aportar inmuebles con la finalidad de generar ingresos por arrendamiento, y
mediante los cuales se podrán emitir certificados de participación inmobiliaria.
Los fideicomisos pueden ser públicos o privados.
En los públicos, los inversionistas pueden destinar sus recursos a bienes raíces a través de la Bolsa Mexicana de Valores.
A continuación se muestran los antecedentes de estas fibras:
• En 2004 se establece el marco jurídico en México.
• En 2006 hay cambios regulatorios.• En 2011 sale la primera fibra al mercado. • A la fecha existen siete fibras en la Bolsa
Mexicana de Valores: Fibra Uno (industrial, comercial y oficinas), Fibra Hotel (hoteles), Fibra Macquire (industrial, comercial y oficinas), Terrafina (industrial), Fibra Inn (hoteles), Fibra Danhos (centros comerciales premium), Fibra Shop (centros comerciales).
Por C. P. C. Hilda Elisa Santos García*
¿Qué son las fibras y para qué sirven?
Fibras
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Los fideicomisos privados se utilizan para el desarrollo de plantas, naves industriales, centros comerciales, edificios de oficinas, hoteles, entre otros. En este esquema, el inversionista puede aportar terrenos así como el efectivo para la construcción de los edificios en el desarrollo de diferentes centros industriales.
No desaproveche la oportunidad de conocer más sobre este tema para poder aprovechar los estímulos fiscales que la autoridad otorga a este tipo de personas morales.
*C. P. C. Hilda Elisa Santos GarcíaCEI Monterrey
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Aspecto legal y contable de la capitalización de utilidadesPor C. P. Ana Rosa Kumul Balam*
Cuando una sociedad solicita un crédito en cuantía significativa, es común que el acreedor requiera en garantía que las
utilidades acumuladas se inmovilicen mediante la capitalización con el fin de impedir que se repartan y, por consecuencia, disminuya la garantía.
Cabe aclarar que la capitalización no implica que la empresa tenga más dinero, pues los recursos ya se encuentran dentro de ella; simplemente se busca evitar que se retiren las utilidades.
Por otra parte, se recurre a la capitalización, ya sea de utilidades o de reservas, para absorber pérdidas sufridas en uno o varios ejercicios, de tal manera que dichas pérdidas no sigan reflejándose en los estados financieros, y de esta manera se muestre estabilidad y solvencia ante instituciones financieras y ante los accionistas.
Es necesario considerar en cualquiera de los casos en los que se decida recurrir a la figura de la capitalización que existen regulaciones por cumplir.
Ley General de Sociedades MercantilesArtículo 178. La Asamblea General de Accionistas es el Órgano Supremo de la Sociedad; podrá acordar y ratificar todos los actos y operaciones de ésta y sus resoluciones serán cumplidas por la persona que ella misma designe, o a falta de designación, por el Administrador o por el Consejo de Administración.
[…]
Dicho ordenamiento, en conjunto con el artículo 182 de la misma ley, da validez jurídica a los acuerdos tomados por la sociedad, pues se reconoce al máximo órgano de toma de decisiones que existe para una persona jurídica, así como las asambleas que se pueden llevar a cabo. Se hace referencia a la asamblea general ordinaria y la asamblea general extraordinaria de accionistas.
Para el caso de la capitalización de utilidades, se debe observar el artículo 182 de la ley de la materia, que a la letra dice:
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Artículo 182. Son asambleas extraordinarias, las que se reúnan para tratar cualquiera de los siguientes asuntos:
[…]
III. Aumento o reducción del capital social;
[…]
(El énfasis es nuestro)
El artículo 19 de la Ley General de Sociedades Mercantiles, por su parte, establece condiciones para la distribución de utilidades:
• La distribución solo podrá hacerse cuando hayan sido debidamente aprobados por la asamblea de socios o accionistas los estados financieros que las arrojen.
• Que hayan sido restituidas o absorbidas las pérdidas sufridas en uno o varios ejercicios mediante la aplicación de otras partidas del patrimonio.
• Que haya sido reducido el capital social.• Cualquier estipulación en contrario no
produce efecto legal.
En la práctica, aun cuando la Ley General de Sociedades Mercantiles no establece la obligación, se recomienda que el acta que contenga algún aumento o reducción del capital variable se protocolice ante notario.
Aspecto contable
NIF A-5 Elementos básicos de los estados financieros En la Norma de Información Financiera (NIF) A-5 se menciona que desde el punto de vista legal, el capital contable representa para los dueños el derecho que tienen sobre los activos netos y que se ejerce a través de un reembolso o el decreto de dividendos.
NIF C-11 Capital contableEl objetivo de esta NIF es establecer las normas de valuación, presentación y revelación de las partidas que integran el capital contable en el estado de situación financiera de las entidades lucrativas.
Establece una serie de definiciones, de las cuales se toman algunas aplicables a la capitalización de utilidades:
• Capital contable. Es el valor residual de los activos de una entidad, una vez deducidos todos sus pasivos. Por lo anterior, también se le denomina activos netos.
• Propietario o inversionista. Es toda persona que participa contractual o no contractualmente en los beneficios y riesgos económicos de los activos netos de una entidad.
• Reservas de capital. Representan una segregación de las utilidades acumuladas de la entidad, con fines específicos y creados por decisiones de los propietarios o por requerimientos legales.
• Utilidades o pérdidas acumuladas. Se integran por el monto neto de las utilidades o pérdidas netas que aún no han sido distribuidas por los propietarios o resarcidas por los resultados de las operaciones, respectivamente.
Por su origen, el capital contable se clasifica en:
1. Capital contribuido. Dentro de este se encuentra el capital social, aportaciones en especie, aportaciones para futuros aumentos de capital y prima en venta de acciones.
2. Capital ganado o déficit, en su caso. Aquí se encuentran las utilidades o pérdidas acumuladas, reservas de capital y dividendos.
Cuando los dueños deciden aplicar parte del capital ganado para aumentar el importe del capital social a través de la distribución de dividendos en acciones, estas deben quedar reflejadas en el estado de situación financiera como una disminución del capital ganado y un incremento en el capital contribuido.
Como resultado de lo anterior, pueden emitirse nuevas acciones o canjear las existentes por otras de mayor valor nominal.
*C. P. Ana Rosa Kumul BalamCEI Chetumal
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¿Conoce nuestro Gobierno el derecho fiscal?Principio de la ocupación plenaEl perezoso viaja tan despacio que la pobreza no tarda en alcanzarlo.Anónimo1
Por C. P. C. y M. I. Gustavo Javier Azcona Priego*
Creo que puedo asegurar algo sin falsa pretensión y sin el menor ánimo de ser tontamente jactancioso: creo
sinceramente que a mi edad he llegado a conocer algo de los impuestos y del derecho fiscal. Quienes leen esta revista con cierta periodicidad o quienes hayan ojeado o revisado alguno de los artículos que he escrito sabrán que no soy un crítico —como muchos— del Gobierno; sin embargo, por lo que conozco del derecho tributario, por lo que he platicado con los empresarios y con la gente común y, sobre todo, por lo que veo en mi ciudad, en el país y en los medios, ahora sí creo que el Gobierno ha errado en la política tributaria.
¿Por qué aseguro lo anterior? Eso, precisamente, es el tema central del artículo que ha comenzado a leer usted. Procuraré fundamentar mi aseveración en la explicación del principio de la ocupación plena al inicio, y la apoyaré con ciertos números de desempleo que ha originado la actual política fiscal.
Principio de la ocupación plenaHarold M. Summer, prestigiado profesor de la Universidad de Chicago, expresa en relación con este principio que:
Los impuestos pueden estar formulados con objeto de estimar la producción y el empleo, sin tomar en cuenta consideraciones acerca de la capacidad de pago, el beneficio o la forma en que se obtenga el ingreso. Los impuestos promotores, que se establecen a fin
1“Frases célebres para el trabajo y el éxito”, en Trabajo.com.mx [en línea]. Disponible en http://www.trabajo.com.mx/mobil/frases_celebres_para_el_trabajo_y_el_exito.htm [Consultado el 10 de agosto de 2015]
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de promover la producción y el empleo, caen en esta categoría. Los sistemas de seguro de desempleo basados en el sistema de mérito, por ejemplo, se formulan con el objeto de estimular la estabilidad de la ocupación. Bajo estos sistemas el patrón recibe una rebaja o paga un menor impuesto de seguro contra el desempleo, si mantiene cierto grado de estabilidad en la ocupación. El impuesto sobre ganancias no distribuidas fue establecido con el objeto de estimular el consumo al forzar la distribución de las ganancias entre los accionistas. Los depósitos bancarios se han gravado algunas veces como un método para estimular el gasto. Todos estos planes tienen como finalidad lograr un alto nivel de ocupación que a veces se denomina de ocupación plena. Por ser más conveniente, todos estos principios de política impositiva se clasifican bajo el principio de la ocupación plena. Parece existir una tendencia para dar a estos principios una parte cada vez mayor en la estructuración de la política monetaria.
Debemos recordar que el autor basó su principio en el sistema tributario del vecino país del norte, y por ello algunos ejemplos pueden parecernos desconocidos o extraños; no obstante, la gran mayoría de los conceptos tiene una semejanza en nuestro marco fiscal mexicano. Basta revisar la Ley del Impuesto sobre la Renta en el título VII, y encontraremos más de uno de ellos: “De las personas que contraten a personas que padezcan discapacidad y adultos mayores” (capítulo II); “De los fideicomisos dedicados a la adquisición o construcción de inmuebles” (capítulo III), tan solo por citar dos ejemplos. En efecto, y a pesar de que estos estímulos aparecen en la principal norma recaudatoria de nuestro sistema fiscal, esta se ha visto minimizada ante lo provocado por el incremento del IEPS y del IVA en algunos grupos de alimentos.
Pero ¿por qué lo digo? (aunque seguramente usted, estimado lector, ya tendrá sus propios ejemplos, que espero sinceramente no sean de una experiencia personal). Pues, precisamente por lo que me comentan los clientes dedicados al transporte terrestre de personas, quienes se vieron afectados con la causación del IVA en el transporte foráneo de pasajeros. Uno de los empresarios me decía: “Mira, Gustavo, es fácil: una corrida es de $50.00, y si vas, regresas, y tenemos muchos que viajan diario. Echa pluma, son $100.00 más la comida, y además es gente con ingresos muy modestos; mejor o cambian de empleo o rentan un lugar por allá con otras personas para no viajar, y al final pierdo el pasaje, y
eso sin considerar como el diésel se ha ido al cielo”. Ese último comentario —el del precio del diésel— es otro tema que trataré de exponer en el futuro: el de los servicios prestados por el Estado como parte de sus ingresos y cómo los manipula en tiempos de crisis presupuestal.
Continuando, y si queremos mayor abundamiento, el periódico El Financiero publicó el 10 de febrero del 2014 en su versión electrónica en relación con el mismo gravamen: “Más que de viaje, estarían afectando a la gente que trabaja. El presupuesto se ajusta; esto afectará a las personas que necesitan usar el transporte foráneo por cuestiones de trabajo. Hay gente que vive en la Ciudad de México y trabaja en Querétaro o San Luis Potosí que no tiene alternativa”.2
Verdaderamente, pienso que la presidencia no creyó nunca que pasarían todas las propuestas que llevó al Congreso; pero, desafortunadamente, nuestro Congreso se dejó llevar por el encanto de nuestro mandatario, y ahora dichas propuestas forman parte del derecho positivo vigente, y a la fecha han
2ALCÁNTARA, Claudia. “Transporte foráneo se iría ‘por tierra’ con IVA”, en El Financiero [en línea] 10 de febrero de 2014. Disponible en http://www.elfinanciero.com.mx/empresas/transporte-foraneo-se-iria-por-tierra-con-iva.html [Consultado el 10 de agosto de 2015]
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salido pocos o prácticamente nulos lineamientos que permitan abatirlas, y es que tanto el presidente como el secretario de Hacienda pueden expedir una solución mediante decretos o emitiendo algunas reglas salvadoras a través de la Resolución Miscelánea. “Querer es poder” dice el refrán; esperemos que los números en las grandes esferas de la recaudación sean suficientes para generar los empleos que necesitarán las personas que pierdan su fuente de ingreso.
Ahora platiquemos del impuesto especial sobre producción y servicios (IEPS), ese que abarca ciertos sectores de la economía que tienen la característica de contar con una demanda inelástica (a pesar de que el precio aumenta, la demanda se conserva), y en cuyos productos el Gobierno desea mermar el consumo por ser nocivo para la salud en general. El IEPS grava principalmente:
1. bebidas alcohólicas2. cigarros y tabacos3. gasolina y diésel4. bebidas energizantes y saborizadas5. alimentos no básicos y con una densidad
calórica de 275 kilocalorías o más por cada 100 gramos
De acuerdo con lo anterior, pudiera ser defendible que el Gobierno tratara de inhibir el consumo de bebidas alcohólicas, cigarros, refrescos, y, ¿por qué no?, que trate además de que conservemos una figura delgada, ya que los costos en los que incurre todo el sistema nacional de salud por la gordura de nuestra población son sumamente elevados. Sin embargo, por las cifras a las que me referiré más adelante, considero que antes de tratar de recaudar o evitar el consumo de varios productos con el incremento en sus precios originado por los impuestos, el Estado debió realizar un estudio profundo del impacto que tendría en la pérdida de empleos de miles de mexicanos. Luego no se pregunten, señores políticos, por qué la actividad económica se ha desacelerado; no todo ha sido culpa del precio del dólar, del petróleo y de la crisis europea. Nosotros también hemos tenido cierto grado de culpa en esa situación.
Según Grupo Milenio, durante el 2014 el IEPS originó una caída del 2.5% de las ventas y la pérdida de 1,700 empleos, y el 63.7% de la recaudación por esta medida provino del nivel socioeconómico
bajo,3 razón por la cual infringe y vulnera otro principio básico del derecho fiscal: el de equidad. Además de que, según CNNExpansión, “el IEPS tuvo un insignificante efecto en la reducción de la ingesta calórica de los mexicanos, pero sí tuvo una serie de efectos económicos negativos como la pérdida de más de 1,700 empleos directos y el freno a inversiones en infraestructura por parte de la industria”.4
De igual forma, El Economista publicó que durante el 2014, dieciséis empresas de esos segmentos cerraron sus puertas en Guadalajara, Jalisco. Además, señaló que, tristemente, la obesidad en el país no se ha reducido con la implementación del gravamen.5 Por otro lado, en Tabasco, la planta de productos Marinela (perteneciente a Grupo Bimbo) cerró su operación tomando la decisión de mejor trasladar el producto a otro estado.
En conclusión, y debido a que no es la intención el abundar con el tema hasta el cansancio, me referiré a lo que mencioné al inicio: que las medidas fueron en ánimo totalmente recaudatorio, y que antes de aprobarlas, nuestros representantes debieron valorar la situación económica de la nación, y eso que no consideramos aquí el efecto de la delincuencia; ese es otro tema que requiere una publicación y un tratamiento especiales.
*C. P. C. y M. I. Gustavo Javier Azcona PriegoCEI Villahermosa
3MORENO, Luis. “Aplicación de IEPS a refrescos costó mil setecien-tos empleos”, en Milenio [en línea] Disponible en http://m.milenio.com/negocios/por_IEPS_industria_refrescos_despidio_a_mil_700_perso-nas_0_550145092.html [Consultado el 21 de julio de 2015]
4SANTA RITA, Ilse. “Refresqueras eliminan 1700 empleos por impues-tos”, en CNNExpansión [en línea] 7 de julio de 2015. Disponible en http://www.cnnexpansion.com/negocios/2015/07/07/refresqueras-eliminan-1700-empleos-por-impuesto [Consultado el 22 de julio 2015]
5ROMO, Patricia. “Cierran 16 empresas de alimentos por IEPS a productos ‘chatarra’”, en El Economista [en línea] 17 de abril de 2015. Disponible en http://eleconomista.com.mx/industrias/2015/04/17/cierran-16-empresas-alimentos-ieps-productos-chatarra [Consultado el 28 de julio de 2015]
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Fideicomiso: Aspecto legal-fiscalPor C. P. C. Luis Manuel Ramón Mac*
Introducción
Entre los instrumentos que existen para salvaguardar un patrimonio y garantizar el cumplimiento de los deseos, acuerdos
o fines de una persona o grupo de personas, se en-cuentra el fideicomiso. A continuación analizaremos su definición, los elementos que lo integran, los ti-pos de fideicomisos, sus aspectos legales y fiscales, y basándonos en esta información, expondremos algunas problemáticas y la forma en que puede in-tervenir el fideicomiso para hacer más eficiente el uso de los recursos involucrados.
DefiniciónEn nuestra legislación no existe una definición del fi-deicomiso, así que debemos buscar en otras fuentes que nos puedan orientar. Así, tenemos lo siguiente:
(Del lat. fideicommissum).
1. m. Der. Disposición por la cual el testador deja su ha-cienda o parte de ella encomendada a la buena fe de al-
guien para que, en caso y tiempo determinados, la trans-mita a otra persona o la invierta del modo que se le señala.1
Respecto a que sea un contrato, debemos revisar los elementos que le dan validez a este tipo de documen-tos: capacidad, consentimiento, objeto y causa. En algu-nos ordenamientos jurídicos y para algunos contratos puede exigirse como validez también la forma. Mani-fiesto mi duda acerca del consentimiento; esto debido a que puede haber fideicomisos en los cuales no existe beneficiario o fideicomisario, aunque el consentimiento lo manifiesten el fideicomitente y el fiduciario.
En algunas definiciones se señala que es una operación mercantil;2 sin embargo, no comparto esta opinión, ya que mediante el fideicomiso se pueden realizar opera-ciones civiles, o simplemente el contrato puede cons-tituir el objeto para el cumplimiento de los deseos de una persona.
En Estados Unidos de Norteamérica, nuestro vecino del norte y principal socio comercial, para referirse al fidei-comiso se utilizan los términos escrow, trust o trust ac-count. Hago esta precisión debido a que más adelante nos referiremos al fideicomiso para extranjeros.
Aspecto legalLa Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito (LGTOC) en los artículos del 381 al 407 contempla el
1 Real Academia Española. Diccionario de la Lengua Española [en línea]. Dis-ponible en www.rae.es [Consultado el 20 de agosto de 2015]
2“Fideicomiso”, disponible en http://html.rincondelvago.com/fideicomi-so_5.html [Consultado el 20 de agosto de 2015]
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fideicomiso; sin embargo, vale la pena comentar el segundo párrafo del artículo 1: “[…] Las operaciones de crédito que esta Ley Reglamenta son actos de comercio […]”.
Tal pareciera que al fideicomiso se le da la clasifica-ción de una operación de crédito y, además, un acto de comercio. Podríamos justificar la clasificación de operación de crédito con el hecho de que el fidei-comiso está regulado en el título II de LGTOC, “De
las operaciones de crédito”, aunque su esencia no es ser una operación de crédito; sin embargo, como comenté anteriormente, las operaciones que se ha-cen a través del fideicomiso no necesariamente son actos de comercio, ya que pueden ser operaciones civiles o buscar cumplir los fines o deseos de una persona física o moral.
A efectos de no transcribir totalmente la ley, comen-to los artículos que considero más importantes:
Artículo 381 Transmisión de propiedad, titularidad de bienes o derechos del fideicomitente al fiduciario. La titularidad es para que el fiduciario cumpla los fines que le son encomendados.382 Posibilidad de nombrar al fideicomisario posteriormente a la constitución del fideicomiso. Puede existir fideicomiso sin fideicomisario o beneficiario.386 Pueden ser objeto del fideicomiso toda clase de bienes y derechos, excepto los que sean estrictamente personales. El fideicomiso constituido en fraude a terceros podrá ser nulificado en todo momento por los interesados.391 Facultad al fiduciario y obligación de cumplir el fideicomiso conforme a las instrucciones.392 bis Facultad otorgada al fiduciario para terminar el fideicomiso por falta de pago.393 Señala qué sucede con los bienes o derechos del fideicomiso al extinguirse este, mas no indica qué procede en caso de que no se haya nombrado fideicomisario.397 La posibilidad de utilizar simultáneamente un mismo fideicomiso con varios fines.398 En el fideicomiso de garantía de bienes muebles, los fideicomitentes pueden tener el derecho de hacer uso de estos. Percibir y utilizar los frutos de los bienes fideicomitidos.407 Sanciones a los posesionarios de los bienes objeto del fideicomiso en garantía que transmitan la propiedad, graven o afecten la propiedad de estos.
Elementos del fideicomiso• Fideicomitente: Persona física o moral que
transmite a la fiduciaria la propiedad de uno o más bienes o derechos destinados a un fin específico. Puede nombrar uno o más fidei-comisarios que reciban simultáneamente el provecho del fideicomiso.
Solo pueden ser fideicomitentes quienes tie-nen la capacidad para transmitir la propie-dad o titularidad de los bienes o derechos objeto del fideicomiso.
• Fideicomisarios: Las personas que tengan la capacidad necesaria para recibir el provecho que el fideicomiso implica y a su vez exigir el cumplimiento a la institución fiduciaria.
El fideicomisario puede no existir al inicio del fideicomiso, y podrá ser designado poste-riormente por el fideicomitente.
Si se nombran dos o más fideicomisarios, las decisiones se tomarán por mayoría de votos, no por mayoría de personas.
• Fiduciaria: Persona expresamente autoriza-da conforme a la ley (instituciones de crédito, sociedades financieras de objeto múltiple), la cual tendrá todos los derechos y acciones que se requieran para el cumplimiento del fi-deicomiso. Estará obligada a cumplir dicho fideicomiso conforme al acto constitutivo; no podrá excusarse o renunciar a su encargo, sino por causas graves a juicio de un juez de primera instancia, y deberá obrar como buen padre de familia, siendo responsable de las pérdidas o menoscabos que los bienes su-fran por su culpa.
En caso de que no se le cubran las contra-prestaciones pactadas en el contrato respec-tivo por un periodo igual o superior a tres años, la fiduciaria podrá sin responsabilidad dar por terminado el fideicomiso.
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• Objeto: Se refiere a los bienes o derechos y obligaciones que constituyen al patrimonio fideicomitido.
• Fin: Entraña el acuerdo de voluntades. No es material.
Tipos de fideicomisoNo existe una clasificación legal de los fideicomisos, excepto por el hecho de que la LGTOC contempla el fideicomiso de garantía.
Para fines prácticos, podemos clasificarlo de la si-guiente manera:
• Conforme a sus fines: Traslativo de dominio, de garantía y de administración.
• Conforme a sus elementos: Público y privado.
Aspecto fiscal
Fideicomiso para personas moralesLa Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) asimila las actividades empresariales realizadas a través de un fideicomiso como actividades de una persona moral. Es necesario aclarar que la LISR no señala que el fideicomiso sea una persona moral, sino que únicamente establece que este tendrá el tratamien-to aplicable en el título II de la LISR.
Referente a fideicomisos empresariales, la LISR es-tablece en el artículo 13 lo siguiente:
• Obligación de la fiduciaria de determinar el resultado fiscal o pérdida fiscal del ejercicio por las actividades del ejercicio y cumplir con las obligaciones establecidas en la LISR.
• La fiduciaria expedirá a los fideicomisarios o fideicomitentes los comprobantes fiscales por los ingresos derivados del fideicomiso.
• Los fideicomisarios acumularán a sus demás ingresos del ejercicio el resultado fiscal de las actividades empresariales del fideicomiso, y acreditarán en la proporción que les corres-ponda los pagos provisionales.
• Respecto al impuesto sobre la renta (ISR) anual, la LISR no señala qué procederá con el ISR anual pagado; sin embargo, sí obliga a acumular la proporción del resultado fiscal, y da la opción de acreditar en ese mismo por-centaje los pagos provisionales.
• La pérdida fiscal derivada del fideicomiso solo podrá ser amortizada contra el resultado fiscal de ejercicios posteriores del mismo fideicomiso.
• En caso de extinción del fideicomiso, las pérdi-das fiscales pendientes de amortizar se distri-buirán entre los fideicomisarios en la proporción que les corresponda conforme al contrato de fi-deicomiso, y podrán deducirlo en el ejercicio en que se extinga el fideicomiso hasta por el monto de las aportaciones efectuadas a este y que no les sea posible recuperar.
• Llevarán una cuenta de capital de aportación (CUCA) por cada uno de los fideicomisarios.
• Las entregas de efectivo o bienes provenien-tes del fideicomiso que la fiduciaria haga a los fideicomisarios se considerarán reembolsos de capital hasta que el fideicomisario recupere su capital aportado, y se disminuirá la cuenta de CUCA del fideicomiso hasta agotarla.
• En el caso de que el fideicomitente sea a su vez fideicomisario y aporte bienes al fidei-comiso y no reciba contraprestación alguna, para efectos de determinar la utilidad o pér-dida fiscal del ejercicio del fideicomiso, consi-derará el valor de estos bienes dentro de las deducciones al monto actualizado no dedu-cido original de la inversión. El fideicomisario que aporte estos bienes no podrá deducirlos en sus demás actividades.
• En el caso de retornar los bienes del punto an-terior a los fideicomisarios que los aportaron, el valor que se considerará será el que tenga registrado el fideicomiso en su contabilidad al momento de regresarlos.
• Efectuarán pagos provisionales de ISR desde el primer ejercicio fiscal utilizando los coefi-cientes de utilidades establecidos en el ar-tículo 58 del Código Fiscal de la Federación (CFF). Esto mismo se aplicará en el caso de que no resulte coeficiente de utilidad en los demás ejercicios, conforme lo establece el ar-tículo 14 de la LISR.
• En caso de que el fideicomisario sea perso-na física residente en México, se considerará como ingreso por actividad empresarial la parte del resultado o utilidad fiscal derivada del fideicomiso empresarial que le correspon-da conforme al contrato.
• Se considera que los residentes en el extran-jero que sean fideicomisarios tienen estable-cimiento permanente en México por las acti-vidades empresariales realizadas en el país a
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través del fideicomiso, y deberán presentar su declaración anual del impuesto sobre la renta por la parte que les corresponda del resultado o la utilidad fiscal del ejercicio derivada de di-chas actividades.
• Habrá que considerar también el artículo 2 de la LISR, que señala que el domicilio para un extranjero que realice actividades empre-sariales en el país a través de un fideicomiso será el lugar en el que el fiduciario realice ta-les actividades y cumpla con las obligaciones fiscales derivadas de estas.
• Si no se designan fideicomisarios o estos no pueden identificarse, se entenderá que las actividades empresariales realizadas a través del fideicomiso las realiza el fideicomitente.
• Los fideicomisarios o, en su caso, el fideicomi-tente responderán por el incumplimiento de las obligaciones que por su cuenta deba cumplir la fiduciaria, aunque conforme a lo que establece la LGTOC en su artículo 391, la fiduciaria será responsable de las pérdidas o menoscabos que los bienes sufran por su culpa.
Las personas morales y físicas cuentan con la obli-gación establecida en el artículo 76, fracción XIII, de la LISR de notificar a más tardar el 15 de febrero de cada año las operaciones realizadas a través de fi-deicomisos con actividades empresariales en el año calendario anterior.
En su artículo 79, la LISR contempla como personas morales con fines no lucrativos a los fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles de impuestos.
Fideicomiso para personas físicasLas personas físicas pueden generar ingresos a tra-vés de los fideicomisos, por lo que presentaré su tratamiento en los siguientes capítulos de la LISR:
• ExencionesMención especial requiere el artículo 90, cuarto pá-rrafo, de la LISR, que transcribo íntegramente:
No se consideran ingresos obtenidos por los contribuyen-tes, los rendimientos de bienes entregados en fideicomi-so, en tanto dichos rendimientos únicamente se destinen a fines científicos, políticos o religiosos o a los estableci-mientos de enseñanza y a las instituciones de asistencia o de beneficencia, señalados en la fracción III del artículo 151 de esta Ley, o a financiar la educación hasta nivel licencia-tura de sus descendientes en línea recta, siempre que los estudios cuenten con reconocimiento de validez oficial.
Más adelante plantearé este caso como solución a una problemática.
• Actividad empresarialLas personas físicas que pretenden realizar activi-dades empresariales en el régimen de incorporación fiscal deben tener presente el artículo 111 de la LISR, que señala:
[…]
No podrán pagar el impuesto en los términos de esta Sec-ción:
[…]
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V. Los contribuyentes que realicen actividades a través de fideicomisos o asociación en participación.
Por lo tanto, no es posible tributar en el régimen de incorporación fiscal a través de fideicomisos.
• Ingresos por arrendamientoA efectos de ser más preciso, transcribo los siguien-tes artículos:
Artículo 117. En las operaciones de fideicomiso por las que se otorgue el uso o goce temporal de bienes inmuebles, se considera que los rendimientos son ingresos del fidei-comitente aun cuando el fideicomisario sea una persona distinta, a excepción de los fideicomisos irrevocables en los cuales el fideicomitente no tenga derecho a readquirir del fiduciario el bien inmueble, en cuyo caso se considera que los rendimientos son ingresos del fideicomisario des-de el momento en que el fideicomitente pierda el derecho a readquirir el bien inmueble.
La institución fiduciaria efectuará pagos provisionales por cuenta de aquél a quien corresponda el rendimiento en los términos del párrafo anterior, durante los meses de mayo, septiembre y enero del siguiente año, mediante declara-ción que presentará ante las oficinas autorizadas. El pago provisional será el monto que resulte de aplicar la tasa del 10% sobre los ingresos del cuatrimestre anterior, sin de-ducción alguna.
La institución fiduciaria proporcionará a más tardar el 31 de enero de cada año a quienes correspondan los rendi-mientos, el comprobante fiscal de dichos rendimientos; de los pagos provisionales efectuados y de las deducciones, correspondientes al año de calendario anterior.
Artículo 118. Los contribuyentes que obtengan ingresos de los señalados en este Capítulo, además de efectuar los pa-gos de este impuesto, tendrán las siguientes obligaciones:
[…]
Cuando los ingresos a que se refiere este Capítulo sean percibidos a través de operaciones de fideicomiso, será la institución fiduciaria quien lleve los libros, expida los com-probantes fiscales y efectúe los pagos provisionales. Las personas a las que correspondan los rendimientos debe-rán solicitar a la institución fiduciaria y el comprobante a que se refiere el último párrafo del artículo anterior, el que deberán acompañar a su declaración anual.
• De los demás ingresos que perciban las personas físicasObviamente que si a la autoridad se le olvidó incluir algún ingreso a través de fideicomiso, en el artículo 141 de la LISR se grava cualquier otro ingreso que tenga la persona física a través de fideicomiso.
Estímulos fiscales a través de fideicomisosA efectos de estimular la inversión en bienes inmue-bles, se establece el artículo 187 de la LISR, el cual contiene los requisitos para poder constituir y ope-rar estos beneficios, así como el artículo 188, el cual señala los beneficios que se pueden obtener. Un re-sumen de esos artículos sería:
Artículo 187:I. que el fideicomiso se haya constituido o se
constituya de conformidad con las leyes mexi-canas, y la fiduciaria sea una institución de crédito residente en México;
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II. que el fin primordial del fideicomiso sea la adquisición, construcción o financiamiento para la adquisición de bienes inmuebles que se destinen al arrendamiento o la adquisición del derecho a percibir ingresos provenientes del arrendamiento de dichos bienes;
III. que al menos el 70% del patrimonio del fidei-comiso esté invertido en los bienes inmue-bles, y el remanente se invierta en valores a cargo del Gobierno federal;
IV. que los bienes inmuebles que se construyan o adquieran se destinen al arrendamiento, y no se enajenen antes de haber transcurrido al menos cuatro años contados a partir de la terminación de su construcción o de su adqui-sición;
V. que la fiduciaria emita certificados de partici-pación por los bienes que integren el patrimo-nio del fideicomiso, y que dichos certificados se coloquen en el país entre el gran público inversionista, o bien, sean adquiridos por un grupo de inversionistas integrado por al me-nos diez personas que no sean partes relacio-nadas entre sí, en el que ninguna de ellas en lo individual sea propietaria de más del 20% de la totalidad de los certificados de partici-pación emitidos;
VI. que la fiduciaria distribuya entre los tenedores de los certificados de participación cuando me-nos una vez al año, a más tardar el 15 de marzo, al menos el 95% del resultado fiscal del ejercicio inmediato anterior generado por los bienes in-tegrantes del patrimonio del fideicomiso;
VII. que cuando la fiduciaria estipule en los con-tratos o convenios de arrendamiento que para determinar el monto de las contraprestacio-nes se incluyan montos variables o referidos a porcentajes, excepto en los casos en que la contraprestación se determine en función de un porcentaje fijo de las ventas del arrenda-tario, estos conceptos no podrán exceder del 5% del monto total de los ingresos anuales por concepto de rentas del fideicomiso;
VIII. que se encuentre inscrito en el registro de fi-deicomisos dedicados a la adquisición o cons-trucción de inmuebles, de conformidad con las reglas que al efecto expida el Servicio de Administración Tributaria.
Artículo 188. Los fideicomisos que cumplan con los requisitos establecidos en el artículo 187 de la LISR estarán a lo siguiente:
I. El fiduciario determinará en los términos del título II de la LISR […]
II. El resultado fiscal del ejercicio se dividirá en-tre el número de certificados de participación que haya emitido el fiduciario por el fideico-miso para determinar el monto del resultado fiscal correspondiente a cada uno de los refe-ridos certificados en lo individual.
III. No se tendrá la obligación de realizar los pa-gos provisionales del impuesto sobre la renta a los que se refiere el artículo 14 de la LISR.
IV. El fiduciario deberá retener a los tenedores de los certificados de participación el im-puesto sobre la renta por el resultado fiscal que les distribuya aplicando la tasa del artículo 9 de esta ley, sobre el monto distri-buido de dicho resultado, salvo que los tene-dores que los reciban estén exentos del pago del impuesto sobre la renta por ese ingreso.
XI. Podrán diferir el pago del ISR causado en la transmisión de los bienes aportados al fidei-comiso hasta el momento en que enajenen sus certificados de participación.
El fideicomiso y el Código Fiscal de la Fe-deraciónUna regulación muy importante que existe para los fideicomisos se refiere al momento en el cual se consi-deran enajenados los bienes afectos al fideicomiso, lo cual se encuentra regulado en el artículo 14 del Código Fiscal de la Federación, del cual presento lo siguiente:
Artículo 14.- Se entiende por enajenación de bienes:
I. […]V. La que se realiza a través del fideicomiso, en los si-guientes casos:
a) En el acto en el que el fideicomitente designe o se obliga a designar fideicomisario diverso de él y siempre que no tenga derecho a readquirir del fiduciario los bienes.
b) En el acto en el que el fideicomitente pierda el derecho a readquirir los bienes del fiduciario, si se hubiera reservado tal derecho.
Cuando el fideicomitente reciba certificados de participación por los bienes que afecte en fidei-comiso, se considerarán enajenados esos bienes al momento en que el fideicomitente reciba los certificados, salvo que se trate de acciones.
VI. La cesión de los derechos que se tengan sobre los bienes afectos al fideicomiso, en cualquiera de los siguien-tes momentos:
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a) En el acto en el que el fideicomisario designado ceda sus derechos o dé instrucciones al fiducia-rio para que transmita la propiedad de los bie-nes a un tercero. En estos casos se considerará que el fideicomisario adquiere los bienes en el acto de su designación y que los enajena en el momento de ceder sus derechos o de dar di-chas instrucciones.
b) En el acto en el que el fideicomitente ceda sus derechos si entre éstos se incluye el de que los bienes se transmitan a su favor.
Cuando se emitan certificados de participación por los bienes afectos al fideicomiso y se co-loquen entre el gran público inversionista, no se considerarán enajenados dichos bienes al enajenarse esos certificados, salvo que estos les den a sus tenedores derechos de aprove-chamiento directo de esos bienes, o se trate de acciones. La enajenación de los certificados de participación se considerará como una enajena-ción de títulos de crédito que no representan la propiedad de bienes y tendrán las consecuen-cias fiscales que establecen las Leyes fiscales para la enajenación de tales títulos.
[…]
En el caso del fideicomiso, este concepto del momen-to de enajenación es muy valioso debido a que, como expondré más adelante, puede constituirse para ge-nerar rendimientos que estén exentos conforme a lo que establece el artículo 90, cuarto párrafo, de la LISR.
Casos prácticos
Adquisición y enajenación de inmuebles En esta zona de la república mexicana, que cuenta con vocación turística, es común que los extranjeros deseen adquirir bienes inmuebles que con el trans-curso del tiempo incrementen su plusvalía y, por consiguiente, sus utilidades, o lo que ellos llaman capital gains, al momento de enajenarlos.
A efectos de evitar costos de constitución y hono-rarios anuales de fideicomiso, se recomienda a los extranjeros constituir personas morales, que pue-den ser sociedades anónimas o sociedades de res-ponsabilidad limitada, para enajenar posteriormen-te sus acciones o partes sociales con los siguientes propósitos:
• evitar el pago del IVA cuando el inmueble tenga fines comerciales, ya que lo que se enajena son acciones o partes sociales;
• evitar el pago de impuestos y derechos loca-les por la enajenación de bienes inmuebles, tales como derecho por registro público y traslado de dominio;
• disminuir el pago de gastos notariales al pro-tocolizar asambleas por ventas de acciones en lugar de escrituras de enajenación de in-muebles.
Estos motivos son parcialmente ciertos, ya que no consideran que el fideicomiso con actividades em-presariales, como el arrendamiento de bienes inmue-bles, para efectos fiscales determina sus impuestos tal como los determina una persona moral, y al fidei-comiso se le aplican las mismas reglas, por lo que los extranjeros deberían considerar los siguientes ele-mentos al momento de tomar una decisión:
• costo de constitución de fideicomiso contra el costo de constitución de una sociedad;
• honorarios contables mensuales contra hono-rarios anuales del fideicomisario;
• en el caso de proyectos inmobiliarios, la posi-bilidad de aplicar el estímulo fiscal estableci-do en los artículos 187 y 188 de la LISR;
• y, sobre todo, la seguridad de que el bien sea inembargable bajo el fideicomiso contra la po-sibilidad de que el bien pueda ser embargado si se tiene bajo la figura de una persona moral.
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Arrendador de inmuebles con hijos y con capacidad para donarAnalizaremos el caso de una persona física, el se-ñor Buencorazón, propietario de bienes inmuebles que desea pagar los estudios de sus hijos y a su vez donar parte de sus ingresos a instituciones de be-neficencia y asistencia, pero considera que su pago de ISR merma su capacidad para cumplir con esos objetivos, y además se le presentan las siguientes limitaciones:
1. La deducción de las colegiaturas pagadas (a pesar de no estar limitadas como deduccio-nes personales en su declaración anual de ISR conforme al artículo 151 de la LISR a la canti-dad que no exceda el 10% del total de sus in-gresos o al equivalente a cuatro veces el salario mínimo general del área geográfica elevada al año —aproximadamente $99,688.80—, ya que se encuentra contemplado en el decreto del 26 de diciembre de 2013) cuenta con los siguientes límites:
Nivel educativo Límite anual de deducción ($)Preescolar 14,200Primaria 12,900Secundaria 19,900Profesional técnico 17,100Bachillerato o su equivalente 24,500
2. Los donativos, conforme al artículo 151 de la LISR, tienen una deducción limitada hasta por una cantidad que no exceda del 7% de los in-gresos acumulables que sirvan de base para calcular el impuesto sobre la renta a cargo del contribuyente en el ejercicio inmediato anterior a aquel en el que se efectúe la deducción.
Trataremos de resolver el problema del señor Buen-corazón aplicando el fideicomiso:
• Transmisión del bien al fideicomiso: Primero cederemos los inmuebles a un fideicomiso en el cual el señor Buencorazón es fideicomitente y fideicomisario a la vez, y se reservará el derecho de readquirir del fiduciario los bienes. Esta ope-ración, conforme al artículo 14 fracción V, inciso a, del CFF no es enajenación; por lo tanto, el se-ñor Buencorazón no se ha desprendido aún de sus bienes y no debe pagar ISR por enajenación de inmuebles ni el IVA que se pudiera ocasionar.
• Administración de las rentas: Se instruye a la fiduciaria para que todos los ingresos por otor-gar el uso o goce del inmueble sean para el fideicomiso y se destinen al pago de las cole-giaturas de los hijos y para otorgar donativos a instituciones de beneficencia y asistencia.
• ISR por arrendamiento del señor Buencora-zón: Conforme al artículo 90, párrafo cuarto, de la LISR, estos ingresos son rendimientos en-tregados en fideicomiso destinados a la educa-ción y a las instituciones de enseñanza y bene-ficencia, por lo tanto no se consideran ingresos sujetos al pago de impuestos.
Una vez que el señor Buencorazón ha cumplido con cubrir los estudios de sus hijos hasta la licenciatura, puede instruir a la fiduciaria para revertir la propie-dad de sus bienes inmuebles, y durante el trans-curso de existencia del fideicomiso sus bienes han quedado protegidos de embargos.
Habrá quien tal vez cuestione si para los hijos el ingreso en servicios sería acumulable para efectos del ISR, pero no encontramos en ningún capítulo de la ley el que estos pagos de servicios de educación sean considerados ingresos para efectos de ISR.
Beneficios y desventajas del fideicomisoPara concluir esta investigación, resumo los bene-ficios que puede presentar el tener un fideicomiso:
1. privacidad y confidencialidad2. instrumento para la planeación fiscal3. instrumento para transmisión de activos y pa-
trimonio4. flexibilidad en la distribución de ingresos o ca-
pital entre miembros de la familia5. seguridad sobre los bienes afectos al fideicomiso
Como todo en la vida, también tiene sus desventajas:
1. honorarios al fiduciario2. políticas establecidas por las instituciones fi-
nancieras respecto a los fideicomisos
*C. P. C. Luis Manuel Ramón MacCEI Cozumel
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Muy pocas empresas medianas que tuvie-ron más de cien millones de ingresos en 2013 y que anteriormente sí se dictami-
naban optaron por continuar con esta práctica. ¿Qué pasó? Con la eliminación del dictamen fiscal obliga-torio, muchos empresarios se relajaron y decidieron ya no dictaminar el ejercicio 2014.
Con el dictamen fiscal, el dictaminador, aparte de los impuestos, revisaba todas las demás cuentas de los estados financieros, lo cual resultaba en un beneficio en la información financiera al irse ajustando las ci-fras que estuvieran mal.
El resultado de la eliminación del dictamen fiscal de-rivó en la pérdida de la confianza en las cifras que presenta la empresa; antes nadie se daba cuenta del beneficio que este representaba para todos los usuarios de la información de la compañía, como ac-cionistas, clientes, proveedores, trabajadores, direc-tores. Ahora se puede decir que muchas empresas quedaron “huérfanas” por decisión propia, sin nadie que las avale, y un sinfín de problemas quedó latente.
Podemos suponer que los empresarios que decidie-ron ya no dictaminarse —no fiscalmente porque no se
puede si las cifras no rebasan los cien millones—, sino financieramente —porque como ya mencionamos, el dictaminador revisa todo, no solo impuestos—, son empresarios que no saben que no saben, porque si supieran, sabrían que el dictamen respalda su tran-quilidad. Duermen tranquilos gracias a la ignorancia, pero ¿qué es mejor: dormir tranquilo porque se sabe que no se sabe, y por eso se dictamina la empresa, o dormir tranquilo por ignorancia y que en cualquier momento se suscite un problema? Siempre habrá la necesidad de dar certeza a las cifras que presentan las compañías, aunque no se sepa que no se sabe, ya sea porque al empresario le pidan estados financie-ros para un banco, o para un crédito automotriz o in-mobiliario, o para participar en licitaciones. Pero si el empresario sabe que no sabe, seguramente tomará decisiones congruentes, y el negocio podrá marchar sobre bases más certeras si las avala con un dictamen financiero, aunque la Secretaría de Hacienda ya no lo obligue a dictaminarse.
*C. P. C. Javier Morales CarrilloCEI México
Dictamen fiscal o dictamen financieroPor C. P. C. Javier Morales Carrillo*
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Escisión, diferencia en la definición del concepto en la Ley General de Sociedades Mercantiles y el Código Fiscal de la FederaciónPor C. P. C. y M. I. Jorge Enrique Pérez Zapata*
Generalidades
La escisión de sociedades es una modalidad jurídica comúnmente utilizada para diver-sificar actividades a efectos de especiali-
zarse o simplemente para sanear la situación econó-mica de alguna de estas sociedades. Los accionistas que deciden separar sus empresas generalmente sustentan esta decisión en un objetivo económico que les proporcionará algún beneficio.
La flexibilidad de poder dividir los riesgos y mante-ner el mismo patrimonio en más de una entidad re-sulta atractivo cuando se conforman diferentes em-presas que deberán alcanzar la rentabilidad y para las cuales, hasta antes de la escisión, al concentrar todos los giros es difícil medir la eficiencia de cada uno de ellos, por lo que otro incentivo es la adminis-tración independiente de cada empresa.
Para evitar la caída en el mundo de los negocios y consolidarse, una empresa requiere una planeación estratégica y un conjunto de decisiones que inten-
ten llevar a buen rumbo la marcha de las operacio-nes. Evidentemente, esta planeación involucra a la alta dirección, quien deberá supervisar en todo mo-mento el procedimiento, desde su concepción hasta su conclusión.
Antes de iniciar las estrategias, entre las que se encuentra la escisión de sociedades, es necesario visualizar lo que se pretende con esta escisión: un beneficio fiscal, diversificar las operaciones, etcé-tera; en pocas palabras, lo que se pretende con el negocio y el camino por seguir en un futuro.
Qué es la escisiónEl Diccionario Jurídico Mexicano (editado por el Instituto de Investigaciones Jurídicas de la UNAM) señala que es una forma de desconcentración por la cual una sociedad madre engendra a manera de partenogénesis una o más filiales y les transmite su patrimonio a título universal.
El Diccionario de la Real Academia Española señala que escindir es “rompimiento”, “dividir” o “separar”;
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es decir, la escisión es la separación o división de un ente.
Cabe precisar que la escisión se regula en la Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM) única-mente; no se regula tal figura en la legislación civil, aplicable a las sociedades o asociaciones civiles.
Tipos de escisiónLa doctrina distingue diversos tipos de escisión de sociedades con base en los que se dan en la práctica con mayor frecuencia.
a) Escisión pura o división. Consiste en que una sociedad se divide en varias que nacen a la vida jurídica e incorporan el patrimonio de la prime-ra, la que desaparece. Esta escisión pura tiene dos variantes: la escisión pura perfecta, en la que los socios de las sociedades nuevas parti-cipan en el capital social de estas en la misma proporción que tenían con anterioridad, y la es-cisión pura imperfecta, en que los socios partici-pan en distinta proporción a la que tenían en la sociedad originaria. Esta forma es adoptada en el inciso b del artículo 15-A del Código Fiscal de la Federación (CFF), así como en la Ley General de Sociedades Mercantiles.
b) Excorporación. Consiste en la creación de una sociedad a la que otra le transmite parte de su patrimonio sin extinguirse. Esta sociedad se conoce en la doctrina francesa como escisión parcial o aportación parcial del activo. Esta es-cisión se considera una falsa escisión, ya que los autores juzgan que para que exista escisión se requiere como elemento indispensable la
disolución de la sociedad que se escinde, y en este caso concreto, propiamente existe una se-gregación. No obstante lo anterior, esta forma también la adoptan el inciso a del mencionado artículo 15-A del Código Fiscal de la Federación y la Ley General de Sociedades Mercantiles.
c) Por incorporación. Aquella en la que el patri-monio de la sociedad que se escinde parcial o totalmente se une e incorpora a una o más so-ciedades existentes. Algunos autores le llaman fusión escisión, en donde establecen que no se requiere la constitución de una nueva sociedad independiente, sino que basta con la absorción de su patrimonio por otras sociedades ya exis-tentes, las cuales absorben el patrimonio de la sociedad escindida. Esto se conoce como fusión escisión por absorción.
d) Finalmente, existe la escisión por integración,
en la que los bienes y derechos de las socie-dades escindidas forman el patrimonio de las beneficiarias.
Definición del concepto escisión en la Ley General de Sociedades MercantilesLa Ley General de Sociedades Mercantiles en su ar-tículo 228-bis define la escisión:
Cuando una sociedad denominada escindente decide ex-tinguirse y divide la totalidad o parte de su activo, pasivo y capital social en dos o más partes, que son aportadas en bloque a otras sociedades de nueva creación denomi-nadas escindidas; o cuando la escindente, sin extinguirse, aporta en bloque parte de su activo, pasivo y capital social a otra u otras sociedades de nueva creación.
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Escisión en el ámbito fiscalPor su parte, el artículo 15-A del Código Fiscal de la Federación vigente proporciona su propia defini-ción de escisión:
Artículo 15-A CFF.- Se entiende por escisión de so-ciedades, la transmisión de la totalidad o parte de los activos, pasivos y capital de una sociedad residente en el país, a la cual se le denominará escindente, a otra u otras sociedades residentes en el país que se crean expresamente para ello, denominadas escindi-das. La escisión a que se refiere este Artículo podrá realizarse en los siguientes términos:
a) Cuando la escindente transmite una parte de su activo, pasivo y capital a una o varias escindi-das, sin que se extinga; o
b) Cuando la sociedad escindente transmite la to-talidad de su activo, pasivo y capital, a dos o más sociedades escindidas, extinguiéndose la primera. En este caso, la sociedad escindida que se designe en los términos del artículo 14-B de este Código, deberá conservar la documentación a que se refiere el artículo 28 del mismo.
En la escisión, la sociedad escindente transmite la propiedad de su patrimonio a las escindidas; conse-cuentemente, y con el apoyo del artículo 14 del Có-digo Fiscal de la Federación, se puede concluir, en principio, que para efectos fiscales esta operación es una forma de enajenación; sin embargo, el mis-mo Código prevé un caso de excepción, en el que a pesar de que exista enajenación por escisión, esta no se considerará fiscalmente como tal, siempre y cuando se cumplan requisitos de participación ac-cionaria mínima y de permanencia en la escindente y en las escindidas.
Diferencia en el alcance del concepto entre la LGSM y el CFFTal como se resalta en negritas, tanto la Ley Gene-ral de Sociedades Mercantiles como el Código Fis-cal de la Federación hablan del capital: la primera hace referencia al capital social mientras que el CFF simplemente se refiere a capital sin definir lo que se entiende por este concepto. Por lo anterior, tene-mos que tomar en cuenta lo que disponen las Nor-mas de Información Financiera (NIF) al respecto, apoyándonos en tesis de tribunales que consideran que estas NIF deber ser utilizadas para resolver pro-blemas que involucren temas jurídicos, contables y financieros.
Qué son las Normas de Información Finan-ciera (NIF)Las NIF comprenden un conjunto de conceptos ge-nerales y normas particulares que regulan la elabo-ración y presentación de la información contenida en los estados financieros y que son aceptadas de manera generalizada en un lugar y a una fecha de-terminada. Su aceptación surge de un proceso for-mal de auscultación realizado por el CINIF (Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Nor-mas de Información Financiera, A. C.) abierto a la observación y participación activa de todos los in-teresados en la información financiera, conformado por la Asociación de Bancos de México, el Instituto Mexicano de Ejecutivos de Finanzas y la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, entre otros.
La importancia de las NIF radica en que estructuran la teoría contable estableciendo los límites y con-diciones de operación del sistema de información contable. Sirven de marco regulador para la emisión de los estados financieros, y hacen más eficiente el proceso de elaboración y presentación de la infor-mación financiera sobre las entidades económicas, evitando o reduciendo con ello, en lo posible, las discrepancias de criterio que pueden resultar en di-ferencias sustanciales en los datos que muestran los estados financieros.
Las NIF evolucionan continuamente por cambios en el entorno y surgen como respuesta a las necesida-des de los usuarios de la información financiera con-tenida en los estados financieros y a las condiciones existentes. La globalización en el mundo de los ne-
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gocios y de los mercados de capital está propiciando que la normatividad contable alrededor del mundo se armonice y tenga como principal objetivo la gene-ración de información financiera comparable, trans-parente y de alta calidad sobre el desempeño de las entidades económicas que sirva a los objetivos de los usuarios generales de dicha información.
Normas de Información Financiera (NIF) C-11 Capital ContableLa NIF C-11 define al capital contable como el dere-cho de los propietarios sobre los activos netos que surge por aportaciones de los dueños, transaccio-nes y otros eventos o circunstancias que afectan una entidad, el cual se ejerce mediante reembolso o distribución.
De acuerdo a su origen, el capital contable está for-mado por capital contribuido y capital ganado o dé-ficit, en su caso.
El capital contribuido lo forman las aportaciones de los dueños y las donaciones recibidas por la enti-dad, así como también el ajuste a estas partidas por la repercusión de los cambios en los precios.
El capital ganado corresponde al resultado de las actividades operativas de la entidad y de otros eventos o circunstancias que lo afecten. El ajuste que por la repercusión de los cambios en los precios se tenga que hacer a este concepto forma parte del capital ganado.
De acuerdo con su definición, los conceptos que generalmente incluye el capital contable son los si-guientes:
Capital contribuido:• capital social• aportaciones para futuros aumentos de capital• prima en venta de acciones• donaciones
Capital ganado• utilidades retenidas• pérdidas acumuladas• exceso o insuficiencia en la actualización del
capital contable
La NIF C-11 establece que el capital social está re-presentado por títulos que han sido emitidos a fa-vor de los accionistas o socios como evidencia de
su participación en la entidad. Las características de los títulos se establecen tanto en los estatutos de la entidad como en las leyes que los regulan.
Conclusiones de aplicación de la ley y las fuentes de derechoLa escisión se regula en la Ley General de Socieda-des Mercantiles únicamente; no se regula tal figura en la legislación civil, aplicable a las sociedades o asociaciones civiles. Sin embargo, ante la eventual escisión en una sociedad civil, se deberá atender la regulación fiscal; es decir, las únicas reglas que se deberán seguir en este caso serán las fiscales; no así en el caso de una sociedad anónima, regulada en la Ley General de Sociedades Mercantiles, pues en esta ley sí se contempla el proceso de la escisión, caso en el cual se deberá atender al procedimiento dispuesto en esta ley y también en las leyes fiscales.
La diferencia en los conceptos y definición de lo que se considera capital o capital social en ambos orde-namientos es de suma importancia, pues si atende-mos a lo que dispone la Ley General de Sociedades Mercantiles, solo podrían distribuirse entre las so-ciedades escindidas los importes correspondientes al capital social, y se dejarían fuera los otros concep-tos integrantes del capital contable, tales como las utilidades contables generadas en el ejercicio y las acumuladas conjuntamente con los efectos finan-cieros de la inflación, lo que causaría una grave dis-torsión financiera patrimonial al momento de ejecu-tar el proceso de escisión. Por lo tanto, tomando en consideración lo que disponen diversas tesis de tri-bunales, al momento de realizar la escisión se deben tomar en cuenta todas las partidas integrantes del capital contable, definidas en las Normas de Infor-mación Financiera, y se debe cumplir, además, con lo dispuesto en la Ley del Impuesto sobre la Renta, el Código Fiscal de la Federación y su Reglamento, las reglas contenidas en la Resolución Miscelánea Fiscal, así como en el Código de Comercio respecto a las obligaciones relacionadas con la contabilidad, en su conjunto.
*C. P. C. y M. I. Jorge Enrique Pérez ZapataCEI Mérida
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1Iniciativa de decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios y del Código Fiscal de la Federación [en línea]. Disponible en http://www.diputados.gob.mx/PEF2014/ingresos/03_liva.pdf [Consultado el 1 de julio de 2015]
La elusión fiscal ilegalAusencia de cláusula antielusión en MéxicoPor Lic. Néstor Offir Sánchez y Sánchez*
La Reforma Fiscal para el año 2013 propues-ta por el Ejecutivo federal para modificar el Código Fiscal de la Federación, entre otras
disposiciones legales, contenía el planteamiento de una cláusula general antielusión que permitiría a la autoridad fiscal desconocer cualquier acto jurídico que resultara impropio o inadecuado, de cuya utili-zación se desprendiera en mayor medida la reduc-ción o eliminación de la carga fiscal. Pero esta cláu-sula no solo desconocería dichos actos, sino que permitiría ir en reversa y aplicar al contribuyente la norma jurídica eludida que le hubiera correspondi-do al sujeto obligado, y, con base en ello, calcular actualizaciones y recargos.
La propuesta de adición al artículo 5 del Código Fis-cal de la Federación era la siguiente:
Si la autoridad fiscal detecta prácticas u operaciones del contribuyente que formalmente no actualicen el hecho imponible establecido en una norma tributaria y carezcan de racionalidad de negocios, determinará la existencia del crédito fiscal correspondiente a la actualización del hecho imponible eludido.
Se entenderá que una práctica u operación no tiene razón de negocios, cuando carezca de utilidad o beneficio eco-nómico cuantificable para el o los contribuyentes involu-crados, distinta de la elusión, diferimiento o devolución del pago realizado.1
Esta llamada cláusula antielusión tenía la finalidad, primeramente, de facultar a las autoridades fisca-les para practicar un análisis de la racionalidad de negocios de una determinada operación o acto ju-rídico que tuviera como consecuencia la elusión, di-ferimiento o devolución de contribuciones, y en el caso de que no se satisficiera esa racionalidad de negocios, estos se podrían desconocer.
Lo anterior significa que la autoridad fiscal quedaría facultada en una norma jurídica para retrotraer conse-cuencias jurídicas al hecho imponible que correspon-dería en situaciones normales y que dejó de utilizarse utilizando otro en sustitución (norma de cobertura) con la sola finalidad de disminuir la carga tributaria.
Dicha propuesta no fue aceptada por el Congreso de la Unión, el cual argumentó básicamente que nuestra Suprema Corte de Justicia ya ha emitido di-
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versos pronunciamientos en donde ha dejado claro que la interpretación de la ley no puede dar lugar al abuso de ella o al fraude fiscal.2
Sin embargo, la realidad es diferente. La utilización de figuras jurídicas como el outsourcing para dar el tratamiento de rendimientos a los sueldos, la socie-dad conyugal para deducir la despensa, los alimen-tos en las sociedades en comandita, los dividendos percibidos por personas físicas que únicamente se incorporan a la sociedad para percibir el beneficio de recibir esos dividendos y, a nivel internacional, la práctica del treaty shopping son algunos ejemplos que demuestran la ineficacia de las normas puniti-vas fiscales para frenar este tipo de prácticas.
En la elusión fiscal indebida no se simulan operacio-nes; al contrario, se celebran cubriendo todos los re-quisitos legales para buscar el amparo de esa norma de cobertura. El problema no es si los actos jurídicos son simulados (como sucede con el procedimiento para combatir operaciones inexistentes del artícu-lo 69 B del Código Fiscal de la Federación), sino la idoneidad o conveniencia de la utilización de tal o cual figura jurídica para alcanzar fines diferentes al ahorro fiscal.
Partiendo del análisis de la razón de negocios, en nuestra legislación esta calificación de idoneidad no encuentra respaldo alguno que faculte a la Adminis-tración Pública para emprender este tipo de análisis y, en consecuencia, negar valor jurídico a todo es-quema utilizado para reducir o eliminar la obliga-ción tributaria.
El valor de los actos jurídicos solo puede ser califi-cado de simulado o falso por los tribunales civiles o mercantiles, pero no por la Administración Pública al no existir fundamento de tipo fiscal para tal fa-cultad. Conocemos a detalle el pronunciamiento del Tercer Tribunal Colegiado de Circuito, que sostiene lo siguiente:3
FACULTADES DE COMPROBACIÓN. CUANDO EN SU EJER-CICIO LAS AUTORIDADES FISCALES ADVIERTAN QUE LOS DOCUMENTOS PRESENTADOS POR LOS CONTRIBUYEN-
TES AMPARAN OPERACIONES QUE NO SE REALIZARON, PUEDEN DETERMINAR LA INEXISTENCIA DE ESOS ACTOS JURÍDICOS, EXCLUSIVAMENTE PARA EFECTOS FISCALES. Conforme al artículo 42 del Código Fiscal de la Federación, las autoridades fiscales están facultadas para verificar que los contribuyentes, responsables solidarios y terceros con ellos relacionados, han cumplido con las disposiciones tri-butarias, ya sea a través de visitas domiciliarias, revisiones de gabinete o con el cotejo de la información proporciona-da por estas personas. Así, el ejercicio de tales facultades implica averiguar si los actos jurídicos que se justifican con los documentos que los contribuyentes presenten durante las revisiones se llevaron a cabo en la realidad o no, pues sólo de esa forma se tendrá certeza de la existencia de las operaciones que ahí se describen. Consecuentemente, cuando las autoridades fiscales adviertan que los documen-tos presentados por los causantes amparan operaciones que no se realizaron, pueden determinar la inexistencia de esos actos jurídicos, exclusivamente para efectos fiscales, sin que ello implique la anulación para efectos generales de dichos actos, sino únicamente la negación de su valor en el ámbito tributario; es decir, aquéllas podrán restar eficacia probatoria a los comprobantes fiscales, contratos y demás documentos relacionados, únicamente para la determina-ción, devolución o acreditamiento de las contribuciones.
Sostenemos que es incorrecto dicho pronuncia-miento básicamente por la ausencia de una norma jurídica que faculte para estos efectos. Los actos ju-rídicos deben presumirse válidos en todo momento, salvo declaratoria firme de un juzgado competente que previa audiencia del interesado emita su sen-tencia con base en pruebas eficaces.
Países como Francia, Alemania, España y Chile han adoptado cláusulas antielusión en sus normativi-dades fiscales, lo cual nos hace pensar que dicha cláusula será propuesta de nueva cuenta para su inclusión en el Código Fiscal de la Federación, ante lo cual debemos estar preparados y, sobre todo, co-menzar a diseñar economías de opción adecuadas para nuestros clientes, que sean congruentes y apli-cables a su contexto económico, legal y empresarial.
2Gaceta Parlamentaria del 8 de septiembre de 2013. Cámara de Diputa-dos [en línea]. Disponible en http://www.diputados.gob.mx/sedia/biblio/prog_leg/103_DOF_09dic13.pdf [Consultada el 1 de julio de 2015]
3Semanario Judicial de la Federación, septiembre 2012, tomo 3, Tesis: VI.3o.A.358 A (9a.), p. 1745
*Lic. Néstor Offir Sánchez y SánchezCEI Puebla
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Responsabilidad del comisario en las empresasPor C. P. C. David Tejada de Vargas*
La Ley General de Sociedades Mercantiles establece un capítulo específico relativo a la vigilancia de la sociedad. Esta respon-
sabilidad generalmente está arropada por el dicta-men de contador público independiente, con el que el comisario se auxilia o fundamenta para emitir su informe; sin embargo, a raíz de que a partir del ejer-cicio 2014 ya son relativamente pocas las empresas que dictaminan sus estados financieros para efectos fiscales y debido a la búsqueda de muchas compa-ñías de reducir sus costos, en muchas de estas se deja de contratar el servicio de dictamen financiero, con lo cual se descobija al comisario, quien, en el mejor de los casos, se entera de esta determinación administrativa o financiera de la empresa y toma providencias.
En este artículo analizaremos las responsabilidades del comisario de las empresas en general (socieda-des anónimas y de responsabilidad limitada), sin incluir las que se encuentran reguladas por la Comi-sión Nacional Bancaria y de Valores.
Para definir la responsabilidad, primero se debe verificar en los estatutos si es uno solo o son tres o más comisarios. En este último caso, por lo me-nos uno deberá ser nombrado por la minoría de los accionistas que representen el 25% del capital. Los propios comisarios deben estar pendientes de que en los nombramientos correspondientes se asiente qué comisario fue nombrado por la minoría de ac-cionistas.
Lo segundo que tenemos que observar es el nom-bramiento en sí del comisario, o los comisarios, y si hay evidencia de que se haya tomado posesión del encargo. En caso de que (como en ocasiones nos encontramos) en el acta constitutiva se nombre al comisario pero en ningún acta de asamblea se haga mención de este —sin meternos en este artículo con los efectos de la falta del comisario—, su res-ponsabilidad comienza desde el momento en que el comisario toma posesión de su cargo, ya sea ex-plícitamente en una asamblea en que conste dicho nombramiento y él acepte el encargo, o tácitamen-
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te si el comisario fue nombrado en una asamblea y presenta algún informe o realiza actividades como tal. Es importante recalcar que la responsabilidad concluye hasta que un nuevo comisario tome pose-sión del cargo.
Plasmamos el siguiente artículo de la Ley General de Sociedades Mercantiles:
Artículo 166.- Son facultades y obligaciones de los comi-sarios:
I.- Cerciorarse de la constitución y subsistencia de la ga-rantía que exige el artículo 152 (caución de los administra-dores y gerentes de acuerdo a los estatutos), dando cuen-ta sin demora de cualquiera irregularidad a la Asamblea General de Accionistas;
II.- Exigir a los administradores una información mensual que incluya por lo menos un estado de situación financiera y un estado de resultados;
III.- Realizar un examen de las operaciones, documenta-ción, registros y demás evidencias comprobatorias, en el grado y extensión que sean necesarios para efectuar la vigilancia de las operaciones que la ley les impone y para poder rendir fundadamente el dictamen que se menciona en el siguiente inciso;
IV.- Rendir anualmente a la Asamblea General Ordinaria de Accionistas un informe respecto a la veracidad, suficiencia y razonabilidad de la información presentada por el Con-sejo de Administración a la propia Asamblea de Accionis-tas. Este informe deberá incluir, por lo menos:
A) La opinión del Comisario sobre si las políticas y criterios contables y de información seguidos por la sociedad son adecuados y suficientes tomando en consideración las cir-cunstancias particulares de la sociedad.
B) La opinión del Comisario sobre si esas políticas y cri-terios han sido aplicados consistentemente en la informa-ción presentada por los administradores.
C) La opinión del comisario sobre si, como consecuencia de lo anterior, la información presentada por los adminis-tradores refleja en forma veraz y suficiente la situación fi-nanciera y los resultados de la sociedad.
V.- Hacer que se inserten en la Orden del Día de las sesio-nes del Consejo de Administración y de las Asambleas de Accionistas, los puntos que crean pertinentes;
VI.- Convocar a Asambleas ordinarias y extraordinarias de accionistas, en caso de omisión de los Administradores y en cualquier otro caso en que lo juzguen conveniente;
VII.- Asistir, con voz, pero sin voto, a todas la sesiones del Consejo de Administración, a las cuales deberán ser cita-dos;
VIII.- Asistir, con voz pero sin voto, a las Asambleas de Ac-cionistas, y
IX. En general, vigilar la gestión, conducción y ejecución de los negocios de la sociedad.
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Como se puede observar, su obligación comprende “realizar un examen de las operaciones, documen-tación, registros y demás evidencias comprobato-rias”, rendir […] un informe respecto a la veracidad, suficiencia y razonabilidad de la información”, el cual contenga “la opinión del Comisario sobre si las políticas y criterios contables y de información seguidos por la sociedad son adecuados y suficien-tes, si esas políticas y criterios han sido aplicados consistentemente y si, como consecuencia de lo an-terior, la información presentada por los administra-dores refleja en forma veraz y suficiente la situación financiera y los resultados de la sociedad.”
El nombre corto del trabajo anterior es dictamen financiero, lo que técnicamente se encuentra fuera del conocimiento de la gran mayoría de los comisa-rios de México que en estos momentos se encuen-tran en funciones.
Adicionalmente, en el informe mencionado el comi-sario deberá formular las consideraciones y propo-siciones que estime pertinentes relativas a cualquier denuncia que cualquier accionista le formule por escrito relativa a hechos que estime irregulares en la administración.
Para su trabajo, los comisarios pueden apoyarse en personal que actúe bajo su dirección y dependen-cia, o en los servicios de técnicos o profesionistas independientes cuya contratación y designación dependa de los propios comisarios, por lo que es conveniente que, en su caso, la contratación de los auditores independientes la efectúe el propio comi-sario (para su propia tranquilidad), y nunca el admi-nistrador único, el presidente del consejo de admi-nistración o el gerente general.
Los comisarios deberán abstenerse de toda inter-vención en cualquier operación en que tengan un interés opuesto al de la sociedad; deberán mani-festarlo por escrito a quien ejerza la representación social, y se abstendrán de toda deliberación y reso-lución. Serán responsables de daños y perjuicios, en su caso.
Los comisarios serán individualmente responsables para con la sociedad por el cumplimiento de las obligaciones que la ley y los estatutos les imponen.
Una responsabilidad importante de los comisarios se da cuando la administración no convoca a asam-
blea. En ese caso, el comisario deberá hacer la con-vocatoria, y, por ende, deberá, en su caso, publicarla en los medios adecuados, aunque la administración no le haya pagado los gastos de publicación, situa-ción que puede ser un poco confusa en caso de que la administración desatienda por completo la socie-dad, los socios no se reúnan ante la convocatoria y el comisario no sepa cómo librarse de la responsa-bilidad y de los costos inherentes a esta.
La responsabilidad a los comisarios puede ser exi-gida, en primer término, por acuerdo de la asam-blea general de accionistas, o directamente por los accionistas que representen por lo menos el 25% del capital social, aunque ya se hubiera aprobado la gestión de los comisarios, y siempre y cuando este 25% no haya votado a favor de dicho acuerdo.
Adicional a la responsabilidad civil que entraña la legislación mercantil para el comisario, no hay que dejar pasar que en caso de que este se percate o sea partícipe de un fraude en contra de la sociedad, po-dría tener responsabilidad penal por encubrimiento o colaboración, como cualquiera de los que intervi-nieran en el ilícito.
Comentarios finalesToda empresa debe cumplir con sus obligaciones mercantiles, entre las que se encuentra el contar con un comisario que ejercite debidamente su en-comienda. Es idóneo que dicha función sea enco-mendada a un contador público certificado, que es el profesionista técnicamente capacitado y regula-do para emitir los dictámenes correspondientes. O, en su defecto, el comisario debe contratar directa-mente los servicios del profesionista para cumplir de manera adecuada con sus obligaciones.
Una recomendación: que año con año, además de aprobarse la gestión de la administración, se aprue-be la gestión del comisario; y si hubiera votos en contra que sumados a los ausentes representaran el 25%, habría que empezar a preocuparse.
*C. P. C. David Tejada VargasCEI Cancún
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Amigo empresario, en esta ocasión deseo compartir contigo un breve análisis acerca de las acciones que a lo largo de los últimos
veinte años se han estado realizando en el mundo con el propósito de vencer la tentación más grande del hombre: la de corromper a quien sea necesario para alcanzar su objetivo.
Las definiciones de la palabra corrupción encontradas en el Diccionario de la Real Academia Española son las siguientes:
Corrupción (Del lat. corruptĭo, -ōnis). 1.f. Acción y efecto de corromper. 2. f. Alteración o vicio en un libro o escrito. 3. f. Vicio o abuso introducido en las cosas no materiales. Corrup-ción de costumbres, de voces. 4. f. Der. En las organizaciones, especialmente en las públicas, práctica consistente en la uti-lización de las funciones y medios de aquellas en provecho, económico o de otra índole, de sus gestores. 5. f. Corrupción de menores. Der. Delito consistente en promover o favorecer la prostitución de menores o incapaces, su utilización en ac-tividades pornográficas o su participación en actos sexuales que perjudiquen el desarrollo de su personalidad.
Dentro de los tratados multilaterales de la Organiza-ción de Estados Americanos (OEA), se encuentra la Convención Interamericana contra la Corrupción. Par-te de su texto se transcribe en las siguientes líneas:1
MARZO DE 1996 CONVENCIÓN INTERAMERICANA CONTRA LA CORRUP-CIÓN (OEA)ADOPTADO EN: CARACAS, VENEZUELA FECHA: 03/29/96CONF/ASAM/REUNIÓN: CONFERENCIA ESPECIALIZADA SOBRE EL PROYECTO DE CONVENCIÓN INTERAMERICA-NA CONTRA LA CORRUPCIÓNENTRADA EN VIGOR: 03/06/97 CONFORME AL ARTÍCU-LO XXV DE LA CONVENCIÓN INTERAMERICANA CONTRA LA CORRUPCIÓNDEPOSITARIO: SECRETARÍA GENERAL DE LA OEA (INS-TRUMENTO ORIGINAL Y RATIFICACIONES) […]
Los propósitos de la presente Convención son:1. Promover y fortalecer el desarrollo, por cada uno de los Es-tados Partes, de los mecanismos necesarios para prevenir, de-tectar, sancionar y erradicar la corrupción; y2. Promover, facilitar y regular la cooperación entre los Estados Partes a fin de asegurar la eficacia de las medidas y acciones para prevenir, detectar, sancionar y erradicar los actos de co-rrupción en el ejercicio de las funciones públicas y los actos de corrupción específicamente vinculados con tal ejercicio.
[…]
Medidas anticorrupciónPor C. P. C. Luis Cabrera Estrada*
1 Organización de Estados Americanos. Departamento de Derecho Interna-cional. “B-58: Convención Interamericana contra la Corrupción” [en línea]. Disponible en http://www.oas.org/juridico/spanish/firmas/b-58.html [Consultado el 1 de julio de 2015]
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INFORMACIÓN GENERAL DEL TRATADO B-58=========================================================================================================PAÍSES SIGNATARIOS FECHA REF RA/AC/AD REF DEPÓSITO INST INFORMA REF=========================================================================================================Argentina ................................... 03/29/96 08/04/97 10/09/97 RA 07/20/07 4 Antigua y Barbuda .................. / / 01/13/04 02/23/04 RA / / Bahamas ..................................... 06/02/98 03/09/00 03/14/00 RA / / Barbados .................................... 04/06/01 / / / / / / Belice ............................................. 06/05/01 08/02/02 09/06/02 RA / / 23Bolivia .......................................... 03/29/96 01/23/97 02/04/97 RA / / 21 Brasil ............................................. 03/29/96 07/10/02 07/24/02 RA 04/21/06 9 Canadá ......................................... 06/07/99 06/01/00 06/06/00 RA 08/16/05 5 Chile ............................................. 03/29/96 09/22/98 10/27/98 RA / / Colombia .................................... 03/29/96 11/25/98 01/19/99 RA / / 22 Costa Rica ................................... 03/29/96 05/09/97 06/03/97 RA 06/21/06 19 Dominica ..................................... / / 09/14/04 10/20/04 AD / /Ecuador ....................................... 03/29/96 05/26/97 06/02/97 RA 02/27/03 2 El Salvador ................................. 03/29/96 10/26/98 03/18/99 RA 12/03/07 20Estados Unidos ....................... 06/02/96 09/15/00 09/29/00 RA 09/29/00 6Grenada ....................................... / / 11/15/01 01/16/02 RA / /Guatemala ................................. 06/04/96 06/12/01 07/03/01 RA 02/23/04 13 Guyana ........................................ 03/29/96 12/11/00 02/15/01 RA 02/15/01 7Haití ............................................... 03/29/96 04/14/04 06/07/04 RA / / Honduras .................................... 03/29/96 05/25/98 06/02/98 RA 08/21/03 11Jamaica ....................................... 03/29/96 03/16/01 03/30/01 RA 09/15/05 18 México .......................................... 03/26/96 05/27/97 06/02/97 RA 10/25/04 16 Nicaragua ................................... 03/29/96 03/17/99 05/06/99 07/21/03 10Panamá ....................................... 03/29/96 07/20/98 10/08/98 RA 02/12/04 3 Paraguay .................................... 03/29/96 11/29/96 01/28/97 RA 04/21/97 1 Perú .............................................. 03/29/96 04/04/97 06/04/97 RA 06/10/03 12 Rep. Dominicana .................... 03/29/96 06/02/99 06/08/99 RA 12/08/04 17San Kitts y Nevis ..................... / / 08/04/04 08/26/04 RA / / 15Santa Lucía ................................ / / 01/23/03 04/30/03 AD / /San Vicente y las Gr ............... / / 05/28/01 06/05/01 AD / / Surinam ..................................... 03/29/96 03/27/02 06/04/02 AD / / Trinidad y Tobago.................... 04/15/98 04/15/98 04/15/98 RA / / Uruguay ...................................... 03/29/96 10/28/98 12/07/98 RA 12/08/03 8 Venezuela ................................... 03/29/96 05/22/97 06/02/97 RA 02/06/04 14 =========================================================================================================REF = REFERENCIA INST = TIPO DE INSTRUMENTO D = DECLARACIÓN RA = RATIFICACIÓN R = RESERVA AC = ACEPTACIÓNINFORMA = INFORMACIÓN REQUERIDA POR EL TRATADO AD = ADHESIÓN
A lo largo de estos años se han ido añadiendo accio-nes anticorrupción que se van proponiendo en cada país según sus circunstancias políticas, económicas y de seguridad.
En nuestro amado México, el presidente de la repúbli-ca, Enrique Peña Nieto, presentó a los mexicanos en
febrero de este año un conjunto de ocho “Acciones ejecutivas para prevenir la corrupción y evitar los con-flictos de interés”:2
2Presidencia de la República. “8 acciones ejecutivas para prevenir la cor-rupción” [en línea] Febrero de 2015. Disponible en http://www.presidencia.gob.mx/8-acciones-ejecutiivas-para-prevenir-la-corrupcion/ [Consultado el 1 de julio de 2015]
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PRIMERASe ordenó a la Secretaría de la Función Pública, tomar las me-didas necesarias para que, a partir de mayo de este año 2015 —mes en que se entrega la Declaración Patrimonial— sea obligación de los servidores públicos federales, presentar una “Declaración de Posibles Conflictos de Interés”, que retoma las mejores prácticas internacionales y su diseño cuenta con el aval de los expertos de la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económicos, la OCDE.
SEGUNDADentro de la Secretaría de la Función Pública, se creará una Unidad Especializada en Ética y Prevención de Conflictos de Interés, que también deberá articular las actividades de los Comités de Ética y de Prevención de Conflictos de Interés, de cada dependencia o sector.
TERCERASe emitirán Reglas de Integridad para el Ejercicio de la Fun-ción Pública Federal, que amplíen y profundicen los actuales Códigos de Ética, y sean acordes con los nuevos retos que enfrentamos en el combate a la corrupción.
CUARTASe establecerán Protocolos de Contacto, entre particulares y los funcionarios responsables de decidir en los procedimientos de contrataciones públicas, licencias, concesiones y permisos.
QUINTAEn complemento a la medida anterior, todas las dependen-cias y entidades de la Administración Pública Federal tendrán hasta abril, para identificar y clasificar el nivel de responsa-bilidad de los servidores públicos que intervengan en esos procedimientos.
SEXTASe acelerará la operación de la Ventanilla Única Nacional para los Trámites y Servicios del Gobierno. Esto reducirá espacios potenciales de corrupción, al eliminar la interacción entre fun-cionarios federales y particulares.
SÉPTIMALa lista pública de proveedores sancionados por el Gobierno de la República, será más completa y detallada, ya que seña-lará la causa de su sanción.
OCTAVASe ampliarán los mecanismos de colaboración con el sector privado, en materia de transparencia y combate a la corrup-ción. La participación activa de los ciudadanos es fundamen-tal, para identificar procesos y trámites vulnerables a conflic-tos de interés o actos de corrupción.
Por otro lado, en abril de 2015 se aprobó el Sistema Nacional Anticorrupción,3 que establece la extinción de dominio por actos de enriquecimiento ilícito y señala que se impondrán sanciones a quienes cometan actos de corrupción.
Se reformaron catorce artículos de la Constitución mexicana (22, 28, 41, 73, 74, 76, 79, 104, 108, 109, 113, 114, 116 y 122). Esta información se publicó en el Diario Oficial de la Federación el 27 de mayo de 2015.
Con la aplicación del Sistema Nacional Anticorrupción, se podrán imponer sanciones a los particulares vincu-lados con actos de corrupción, las cuales consistirán en la inhabilitación para participar en adquisiciones, la disolución o intervención de la empresa y la obligación de reparar los daños al erario.
El Sistema Nacional Anticorrupción está integrado por los titulares de la Auditoría Superior de la Federación (ASF), de la Fiscalía Especializada en Combate a la Co-rrupción y de la secretaría del Ejecutivo federal respon-sable del control interno.
Muy cerca de México y en sintonía con el deseo de lograr medidas anticorrupción en América, Brasil, Chile, Argentina, Colombia y la OCDE hicieron algu-nas propuestas:
Brasil4
La presidenta Dilma Rousseff, anunció una serie de medi-das y propuestas para combatir la corrupción, en medio de un escándalo de sobornos que afecta a su partido y provocó protestas masivas en las calles el domingo.
“Mi compromiso con el combate a la corrupción es coherente con mi vida personal, con mi práctica política”, dijo Rousseff durante una ceremonia en el palacio presidencial de Planalto este miércoles.
El paquete anticorrupción que será enviado al Congreso in-cluye propuestas para convertir en delito penal el ocultamien-to o lavado de dinero con fines electorales, así como la incom-patibilidad de ganancias y bienes de funcionarios públicos.
3“Senado aprueba la ley anticorrupción”, en Mundo Ejecutivo Express [en línea] 22 de abril de 2015. México. Disponible en http://mundoejecutivoex-press.mx/politica/2015/04/22/senado-aprueba-ley-anticorrupcion [Con-sultado el 1 de julio de 2015] 4“Brasil: Rousseff anuncia medidas anticorrupción frente a crisis”, en BBC.com [en línea] 18 de marzo de 2015. Disponible en http://www.bbc.com/mundo/ultimas_noticias/2015/03/150318_ultnot_rousseff_medidas_anti-corrupcion_gl [Consultado el 1 de julio de 2015]
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También plantea una enmienda constitucional para que se confisquen bienes provenientes del enriquecimiento ilícito y tramitar de urgencia un proyecto que permite vender antici-padamente bienes incautados por la justicia.
[…]
Chile5
Cinco capítulos con propuestas contiene el informe del con-sejo asesor presidencial Anticorrupción que encabezó el eco-nomista Eduardo Engel.
El informe, en sus 217 páginas, plantea medidas sobre la prevención de la corrupción (Capítulo I), la regulación de los conflictos de interés (II), el financiamiento de la política para fortalecer la democracia (III), la confianza en los mercados (IV) y la integridad, ética y derechos ciudadanos (V). En total son 234 propuestas para mejorar la probidad, la transparen-cia y combatir la corrupción en todo el aparato público.
Algunas sugerencias son ideas que hace meses se vienen ba-rajando en el Congreso y en el gobierno, como prohibir los aportes de empresas a campañas políticas, reducir el gasto electoral o la pérdida del cargo de la autoridad que infringió la normativa electoral.
Sin embargo, también hay medidas nuevas, incluso osadas para el mundo político, como reinscribir a militantes de par-tidos, restringir por un año que ex ministros u otras autorida-des sean contratados en el sector privado en aquellas áreas que regulaban o fiscalizaban y limitar a los alcaldes a una reelección.
Si bien el consejo mantiene el foco en el financiamiento de la política, también pone el acento en áreas poco fiscalizadas y de las que no se debate mucho, como los municipios, las compras públicas, el mercado y los gobiernos corporativos.
Puerta giratoria: Limitar paso del sector público al privado […] Campañas: Restringir postulación de familiares […] Con-flictos de interés: Declaraciones de patrimonio e intereses […] Cargos públicos: Perfeccionar Alta Dirección Pública […] Mili-tantes: Actualización del padrón de los partidos [...] Alcaldes y concejales: Límite a reelección de autoridades [...] Financia-miento privado: Prohibir aportes de empresas a campañas [...] Destitución: Pérdida del cargo para parlamentarios [...] Conducta parlamentaria: Comisiones de Ética del Congreso [...] Mercados: Delación compensada y fiscalización [...] Em-presas: Fortalecer los gobiernos corporativos [...] Superinten-dencias: Reestructurar órganos fiscalizadores [...] Chilecom-pra: Sistema de compras públicas [...] Defensa: Derogar Ley Reservada del Cobre [...] Alianza público-privado: Regular
contratos de concesiones [...] Candidaturas: Campañas cen-tradas en el debate de ideas [...] Periodo electoral: Disminuir gastos de campañas [...] Ombudsman: Creación del defensor ciudadano [...]
Argentina6 […]
En medio de este panorama, celebramos y acompañamos la reciente movida ciudadana “Todos los candidatos contra la corrupción”, iniciada en la plataforma Change.org (https://www.change.org/p/los-ciudadanos-argentinos-pedí-a-los-candidatos-que-se-comprometan-a-sancionar-medidas-anticorrupción#petition-letter), en la que se pide que todos los candidatos a las próximas elecciones presidenciales se comprometan a sancionar, en caso de resultar electos, tres importantes medidas anticorrupción en los primeros 100 días de gobierno.
Para lograr el mayor consenso posible, la iniciativa intenta no ser demasiado ambiciosa. Apunta a cuestiones indispensa-bles para combatir y prevenir la corrupción: 1) garantizar el acceso a la información pública en todos los niveles, nacional, provincial y municipal, y en los tres poderes del Estado; 2) limitar al mínimo la asignación de fondos reservados; 3) pro-mover la figura del arrepentido, fundamental para romper la complicidad mafiosa y penetrar los mecanismos corruptos.
El texto de la iniciativa subraya que no conlleva crítica a nin-gún gobierno o partido determinado. Parte de la premisa de que la corrupción es un problema colectivo que no podrá resolverse sin un amplio acuerdo y al margen de cualquier resultado electoral.
[…]
Colombia7 El martes 16 de junio, la Plenaria de la Cámara de Represen-tantes aprobó en cuarto y último debate el Proyecto de Ley Anticontrabando, con el cual se modernizará y adecuará la
5WILSON, J. M.; LABRA, A.; GANORA, E.; y CANALES, J. “Las principales medidas del informe anticorrupción que presentó Bachelet”, en La Ter-cera [en línea] 29 de abril de 2015. Disponible en http://www.latercera.com/noticia/politica/2015/04/674-627553-9-las-principales-medidas-del-informe-anticorrupcion-que-presento-bachelet.shtml [Consultado el 1 de mayo de 2015]
6PONSOWI, M; DRUCAROFF, A. “Todos los candidatos contra la corrup-ción”, en lanacion.com [en línea] 2 de mayo de 2015. Argentina. Disponible en http://www.lanacion.com.ar/1789294-todos-los-candidatos-contra-la-corrupcion [Consultado el 1 de julio de 2015]
7 “Aprobado en cuarto debate Proyecto de Ley Anticontrabando”, en Ob-servatorio [en línea] Colombia. Disponible en http://www.anticorrupcion.gov.co/Paginas/aprobado-en-cuarto-debate-pl-anticontrabando.aspx [Consulado el 3 de julio de 2015]
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normatividad existente para prevenir, controlar y sancionar el contrabando, y se fortalecerán las herramientas con las que cuentan la DIAN, la Polfa y la UIAF para contrarrestar el im-pacto de este flagelo. Con la aprobación de este Proyecto, Colombia se pone al día en legislación para luchar contra el contrabando, que es el narcotráfico del Siglo XXI, afirma el Secretario de Transparencia, Camilo Enciso.
El Proyecto de Ley fue liderado por los Ministerios de Hacien-da y Comercio, Industria y Turismo, y contó con el asesora-miento y acompañamiento de la Secretaría de Transparencia de la Presidencia de la República y la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN.
Tras la aprobación por la Plenaria de la Cámara de Repre-sentantes, el proyecto debe ir a conciliación y, finalmente, a sanción presidencial para convertirse en Ley de la República.
OCDE8
[…]
En la edición de junio de su informe “Government at a Glan-ce”, México se incluirá entre la mayoría de los países miem-bros de la OCDE que en 2014 divulgaron o prohibieron bie-nes, obligaciones, fuentes de ingresos, monto de ingresos, puestos de trabajo externos remunerados, puestos de trabajo externos no remunerados, obsequios y empleos previos.
El organismo señaló que el uso de la herramienta en línea De-clara NetPlus convierte a México en parte del grupo de países de la OCDE donde prevalecen las buenas prácticas, pues en 2014 fue uno de los 11 países miembros que operaban una herramienta de declaración en línea.
Estimó que la presentación electrónica de este tipo de información facilitará la necesaria verificación para el ma-peo de riesgos, el seguimiento y la toma de acciones co-rrespondientes.
La OCDE alentó a la SFP a prepararse para emprender estos importantes pasos a fin de completar la implementación.
Resaltó que sin (sic) bien México se ha incorporado al club de países orientados a una divulgación más amplia y completa
de conflictos de intereses, posibles o reales, “poner toda esta información, o parte de ella, a disposición del público con-tribuiría de manera importante a una política confiable de integridad”.
[…]
Nuevamente contamos con nuestros hermanos mayo-res, Alemania y Reino Unido, que nos comparten sus experiencias de corrupción, ya vividas a lo largo de su historia y cómo las han ido resolviendo hasta nuestros días. Siempre es bueno estar dispuestos a aprender y a poner en práctica los sabios consejos de quien ha vi-vido más y nos ha demostrado con hechos su verdad.
Alemania y Reino Unido, dos ejemplos a seguir en la lucha contra la corrupciónEn Reino Unido, por ejemplo, son las entidades locales las que más vigiladas están. Organismos independientes se encargan de vigilar las cuentas públicas.
En Alemania las leyes son diferentes según las regiones. En Baja Sajonia, por ejemplo, el límite para un regalo a un cargo público están (sic) en los 10 euros de valor.
Según un informe de la OECD, tanto Alemania como Reino Unido son líderes en el mundo en la lucha legal contra la co-rrupción. Numerosas medidas legales, pero también la exis-tencia de asociaciones y un gran número de investigadores dedicados exclusivamente a luchar contra los crímenes eco-nómicos hacen que estos países sean claves en la lucha contra esta lacra. Las actas de libertad de información también jue-gan su parte, y en ambos países, lo local es la clave: en Ale-mania, son los propios länder los que establecen sus medidas anticorrupción y persiguen los casos a nivel local. En Reino Unido, los consejos (sic) locales (ayuntamientos) son la parte del poder en el país que más vigilado está, según un informe.9
México está avanzando, y en el camino al éxito los mexicanos estamos dispuestos a ser partícipes de un país sin corrupción, libre y soberano.
Despacio, pero sin pausa. Ya están sembradas las se-millas. Cuidemos este jardín mexicano; abonemos bien nuestra tierra para lograr una buena cosecha.
8“OCDE destaca medidas anticorrupción en México”, en El Economista [en línea] 11 de mayo de 2015. México. Disponible en http://eleconomista.com.mx/sociedad/2015/05/11/ocde-destaca-medidas-anticorrupcion-mexico [Consultado el 1 de julio de 2015]
9BREEZE, R. “Alemania y Reino Unido, dos ejemplos a seguir en la lucha contra la corrupción”, en Teinteresa.es [en línea] 27 de noviembre de 2014. España. Disponible en http://www.teinteresa.es/mundo/Alemania-EEUU-Italia-ejem-plos-corrupcion_0_1256275696.html [Consultado el 1 de julio de 2015]
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