UNIVERSIDAD PANAMERICANA Facultad de Ciencias Jurídicas, Sociales y de la Justicia

Programa de Actualización y Cierre Académico

Recursos de Revocatoria y Reposición en materia tributaria

-Tesis de Licenciatura-

Heidy Nineth Cun Yax

Guatemala, marzo 2012

Recursos de Revocatoria y Reposición en materia tributaria

-Tesis de Licenciatura-

Heidy Nineth Cun Yax

Guatemala, marzo 2012

AUTORIDADES DE LA UNIVERSIDAD PANAMERICANA

Rector M. Th. Mynor Augusto Herrera Lemus

Vicerrectora Académica y M. Sc. Alba Aracely Rodríguez de González

Secretaria General

Vicerrector Administrativo M. A. César Augusto Custodio Cóbar

AUTORIDADES DE LA FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS,

SOCIALES Y DE LA JUSTICIA

Decano M. Sc. Otto Ronaldo González Peña

Coordinador de Exámenes Privados M. Sc. Mario Jo Chang

Coordinador del Departamento de Tesis Dr. Erick Alfonso Álvarez Mancilla

Director del programa de Tesis Dr. Carlos Interiano

Coordinador de Cátedra M. A. Joaquín Rodrigo Flores Guzmán

Asesor de Tesis Licda. Ana Belber Contreras Montoya de Franco

Revisor de Tesis Lic. Carlos Enrique Morales Monzón

TRIBUNAL EXAMINADOR

Primera Fase

Lic. Carlos Enrique Godinez Hidalgo

Lic. Angel Adilio Arriaza Rodas

Licda. Flor de María Samayoa Quiñonez

Lic. Víctor Manuel Morán Ramírez

Segunda Fase

M. Sc. Mario Jo Chang

Lic. Carlos Guillermo Guerra Jordán

Lic. Herbert Estuardo Valverth Morales

Lic. Edvin Carlos Cifuentes Salguero

Tercera Fase

Licda. Cynthia Samayoa López

Lic. Víctor Manuel Morán Ramírez

Lic. Alvaro de Jesús Reyes García

Lic. Mario Efraín López García

Lic. Manuel Guevara Amezquita

Nota: Para efectos legales, únicamente el sustentante es responsable del contenido del presente trabajo.

Índice

Resumen

Palabras clave

Introducción

Impugnación de resoluciones administrativas tributarias

Recursos Administrativos Tributarios

Recurso de Revocatoria Tributario

Recurso de Reposición Tributario

Incidencias comunes a ambos Recursos

Agotamiento de la vía Administrativa e Instancia posterior a

ambos recursos

Conclusiones

Referencias

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2

4

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35

47

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Resumen Dentro del procedimiento administrativo tributario se encuentra la

resolución administrativa, y ésta se encuentra sujeta a dos recursos, en

los casos que la resolución emitida por la Administración Tributaria

sea desfavorable para el contribuyente, responsable o representante

legal. Dichos recursos son el de revocatoria y el de reposición en

materia tributaria; el de revocatoria procede contra las resoluciones

dictadas por autoridad administrativa que tenga superior jerárquico

dentro del mismo ministerio; y el de reposición que procede contra las

resoluciones dictadas por la misma autoridad que tomó la decisión.

Por lo tanto, el recurso administrativo es un medio que el derecho

establece para que la administración tributaria, en la vía

administrativa, revise, confirme, modifique o revoque lo resuelto. De

tal manera que para aplicar los recursos administrativos es necesaria la

existencia previa de una resolución administrativa.

Dentro del procedimiento administrativo se encuentran regulados,

para cada recurso, los diversos requisitos de forma y plazos para la

correcta interposición de los mismos. Además la norma

constitucional, en su artículo 28, señala que todo órgano

administrativo debe resolver las peticiones e impugnaciones que le

presenten los administrados. Este procedimiento, en materia tributaria,

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está regulado del artículo 154 al 159 del Código Tributario. La

omisión en resolver crea la figura denominada silencio administrativo,

además de dar por agotada la fase administrativa, y deja al interesado

en libertad de interponer el recurso de lo Contencioso Administrativo,

pudiendo llegar incluso hasta casación.

Palabras clave Recursos. Revocatoria. Reposición. Resolución Administrativa.

Contribuyente. Órgano administrativo. Vía Administrativa.

Administración Tributaria

Introducción Teniendo la motivación de realizar un estudio analítico y específico de

los recursos de revocatoria y reposición en materia tributaria, surge el

interés de estudiar y establecer la importancia de ambos recursos; para

ello se realiza un enfoque integral que incluye análisis, investigación y

actualización jurídica de ambas figuras. La renovación se fortalece por

los aportes de distintos estudiosos del derecho, específicamente en

materia tributaria; sumado al aspecto legislativo que parte de lo

regulado en la norma constitucional (artículo 28), derecho de

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petición, el cual está ligado a principios de legalidad, derecho de

defensa y debida tutela administrativa.

Se inicia con el tema de Impugnación de resoluciones administrativas

tributarias, el estudio de éste es fundamental para conocer la

procedencia de los recursos; luego se desarrollan los recursos

administrativos tributarios, específicamente el recurso de revocatoria y

el recurso de reposición en materia tributaria. Posteriormente se

analizan las procedencias de cada recurso, los elementos de los mismo

tales como el sujeto particular, el sujeto administrativo y el objeto, qué

es lo que se persigue con el recurso planteado; se estudian las

incidencias comunes a ambos recursos, el agotamiento de la vía

administrativa e instancia posterior para ambos recursos. En estos

últimos se aclara la diferencia entre la fase administrativa y la fase

judicial.

Lo anterior hace del presente trabajo un documento útil para el

conocimiento y orientación en la impugnación de resoluciones

administrativas tributarias adversas al contribuyente, que incluye su

tramitación y resolución hasta el agotamiento de la vía administrativa.

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Impugnación de resoluciones administrativas tributarias Derecho Administrativo

Previo a desarrollar de lleno el tema referente a los recursos

tributarios, es preciso tener presente algunas definiciones de figuras

administrativas aplicables al mismo; para el efecto se parte de

establecer qué es Derecho Administrativo. El Derecho Administrativo es la rama del derecho público que estudia los Principios y Normas de Derecho Público, la función administrativa y actividad de la Administración pública, también estudia las relaciones que se dan entre la administración y los particulares, relaciones entre los mismos particulares, las relaciones interorgánicas y su control que incluye la protección judicial de los particulares y el derecho de defensa en contra de los actos que le afectan al administrado. (Calderón, 2003:84).

Uno de los principios fundamentales del procedimiento administrativo

es el derecho a la legítima defensa, que le asiste al contribuyente o

responsable y que se tiene como un derecho. Tomando en cuenta que

Guatemala es un Estado de Derecho, se considera que es esencial la

protección administrativa y judicial del particular frente al ejercicio

arbitrario (algunas veces) de la función administrativa.

Órgano Administrativo

Se puede decir que es un elemento, instrumento o medio de acción a

través del cual el Estado se desenvuelve como sujeto de derecho y la

administración pública lo utiliza para accionar ante los administrados.

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Para el efecto se ha dicho que órganos administrativos: “Son todos

aquellos órganos que pertenecen a la administración pública que son

el medio o el conducto por medio del cual se manifiesta la

personalidad del estado” (Calderón, 2003:11).

El órgano administrativo está formado o cuenta con tres elementos: Administradores o funcionarios públicos, que son los diferentes funcionarios que se encuentran a cargo de los órganos administrativos que pueden ser por elección popular o bien por nombramiento; -Competencia, son las facultades, atribuciones, responsabilidades que la ley le otorga a cada órgano administrativo, para que pueda actuar; -Actividad material, se ejecuta basada en planes, proyectos, decisiones, resoluciones o hechos administrativos. (Calderón, 2003:175)

Función Administrativa

La administración pública ejerce la función administrativa a través de

sus órganos jurídicos, en tal caso, es el quehacer de la administración

pública, implica pasos que la administración debe desarrollar de

acuerdo a los principios que lo inspiran. En tal sentido se dice que: Son parte del ejercicio de la función administrativa la forma que adopta ese ejercicio, los actos administrativos, los contratos administrativos, el procedimiento administrativo, etc., que también son parte del derecho administrativo. Hay que recordar que la administración debe actuar bajo los principios de legalidad y juridicidad y bajo las reglas de la competencia administrativa. (Calderón, 2003:13)

La función administrativa entonces es una función de orden público,

está compuesta por un conjunto de actividades afines que desarrolla la

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administración pública en el ejercicio de sus atribuciones, o sea que es

aquella actividad que desarrollan los órganos administrativos con el

fin de decidir y operar.

Principios de la función administrativa

Existen varios principios aplicables a la función administrativa. Sin

embargo, la mayoría de estudiosos de esta rama concuerda en señalar

como esenciales o prioritarios los dos siguientes:

a) Principio de legalidad

Se refiere a que el administrador o funcionario público debe someter

su actuación a una norma y si no hay norma no puede actuar, o sea

que debe adecuar su conducta apegado a la ley, de acuerdo con lo que

establece la Constitución Política: Función Pública; sujeción a la ley. Los funcionarios son depositarios de la autoridad, responsables legalmente por su conducta oficial, sujetos a la ley y jamás superiores a ella. Los funcionarios y empleados públicos están al servicio del Estado y no de partido político alguno. La función no es delegable, excepto en los casos señalados por la ley, y no podrá ejercerse sin prestar previamente juramento de fidelidad a la Constitución. (Art. 154)

Es decir que el principio de legalidad en materia administrativa, debe

ser observado por quienes desempeñan una función pública. O lo que

es lo mismo, que a un funcionario público únicamente le está

permitido realizar lo que una disposición normativa expresa le ordena

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hacer, y le está prohibido todo lo que no está expresamente

autorizado.

Para el efecto se sostiene que:

Este principio, debe entenderse desde el punto de vista de la ley. Para el principio de Legalidad lo fundamental es la ley y el Administrador no puede actuar si no existe una norma legal que le otorgue competencia para poder actuar. Lo fundamental en este principio es la norma legal y el funcionario o administrador no puede salirse de la misma para resolver. (Calderón, 2003:42).

De manera específica el principio de Legalidad en materia tributaria se

encuentra regulado en la Constitución Política de la forma siguiente: Principio de Legalidad. Corresponde con exclusividad al Congreso de la República, decretar impuestos ordinarios, arbitrios y contribuciones especiales, conforme a las necesidades del Estado y de acuerdo a la equidad y justicia tributaria, así como determinar las bases de recaudación, especialmente las siguientes: a) el hecho generador de la relación tributaria; b) las exenciones; c) el sujeto pasivo del tributo y la responsabilidad solidaria; d) la base imponible y el tipo impositivo; e) las deducciones, los descuentos, reducciones y recargos; y f) las infracciones y sanciones tributarias. (Art.239).

Según esta base constitucional, refiere que al Congreso de la

República le corresponde crear impuestos y que al decretarlos deban

determinarse las bases de recaudación, así como las infracciones y

sanciones tributarias para poder ser exigibles al contribuyente.

Este principio también va ligado al principio de capacidad de pago, el

cual también se encuentra dentro del mismo cuerpo legal, o sea ambos

son de rango constitucional.

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b) Principio de Juridicidad

Se puede partir de la definición siguiente: “Juridicidad, dice Osorio,

Tendencia o criterio favorable al predominio de las soluciones de

estricto derecho en los asuntos políticos o sociales”. (Calderón,

2003:43). Lo anterior se complementa con lo que afirma el mismo

autor. Suele confundirse el Principio de Legalidad con el Principio de Juridicidad, manejando los conceptos como sinónimos, lo que es incorrecto, pues no deben aplicarse con iguales significados, aunque ambos conceptos son similares, podemos decir que, la Juridicidad es el género y la legalidad es la especie. (Calderón, 2003:44).

Lo anterior quiere decir que este principio permite un campo más

amplio para poder actuar, en primer lugar está la Ley, a falta de ésta se

acude a los principios del derecho.

El derecho administrativo se ejercita bajo principios que persiguen la

oficiosidad, celeridad, sencillez y eficacia de su trámite. La

Constitución establece el principio de control jurídico de los actos de

la administración, a modo que sus resoluciones directas o de sus

entidades pueden ser revisadas, con el objetivo de evitar a los

administrados la lesión de sus derechos fundamentales. Tribunal de lo Contencioso-Administrativo. Su función es de contralor de la juridicidad de la administración pública y tiene atribuciones para conocer en caso de contienda por actos o resoluciones de la administración y de las entidades descentralizadas y autónomas del Estado, así como en los casos de controversias derivados de contratos y concesiones administrativas…(C.P.R.G.Art.221).

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Procedimiento administrativo

Se puede decir que el procedimiento administrativo es una garantía

que tiene el contribuyente o responsable frente a la Administración

Tributaria; comprende una serie de actos o conjunto de trámites,

requisitos y formalidades que deben cumplirse en el desempeño de la

función procesal administrativa, mediante el cual se concreta la

actuación administrativa puesto que de esto deviene como finalidad

principal el acto o resolución administrativa.

Podrá iniciarse de oficio o a solicitud de persona interesada. Se

iniciará de oficio por acuerdo del órgano competente y a solicitud de

parte, mediante los requisitos de la solicitud inicial, que se ven más

adelante. El procedimiento administrativo se define como el procedimiento legal y reglamentario que debe observar la administración pública para llevar a cabo sus actividades y tomar las decisiones que le sean útiles, convenientes y oportunas. Si recordamos la teoría del acto administrativo, podemos afirmar que las decisiones que finalizan el procedimiento, por lo general, resuelven problemas bien y mal estructurados. El procedimiento culmina con decisiones no programadas. Es tal la importancia del procedimiento administrativo, que el mismo sirve para decidir el fondo de la posterior resolución del tribunal. (Castillo, 2005:618).

Regularmente el procedimiento administrativo culmina con una

decisión administrativa, que es la resolución administrativa. En las

organizaciones descentralizadas o autónomas, la decisión tendrá la

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forma de acuerdo o resolución. Este es diferente al procedimiento

judicial, el trámite no es el mismo. Según lo que ya se expresó: El licenciado Hugo Calderón en su libro Derecho Procesal Administrativo menciona: …constituye la forma de expresión de la función administrativa. A través de él se prepara, forma y produce el acto administrativo que contiene la voluntad administrativa. Consecuentemente el procedimiento administrativo constituye un instrumento formal, necesario para la producción de los actos administrativos, puesto que él mismo le va a dar la condición de validez a éstos, ya que de no seguirse el procedimiento previsto por la norma, el acto que se produzca puede estar afectado de ilegalidad por vicios de procedimiento. (2005:12).

Por lo tanto el procedimiento administrativo constituye una garantía

de eficacia en tanto que sus actos sean emitidos conforme a derecho.

Resolución Administrativa

Se puede decir que es la decisión final que el órgano correspondiente

emite después de haber conocido un procedimiento. Es la forma en

que la Administración comunica a los administrados su actuar. Así se

tiene que: “Es una forma legal que puede adoptar la decisión

administrativa.”(Castillo, 2005:641)

Es un elemento importante del recurso administrativo, por ser la

esencia de lo que se impugna por el administrado, por lo tanto: Para que exista la oportunidad de plantear un recurso administrativo, tiene necesariamente que existir una resolución administrativa, pues los recursos administrativos se plantean en contra de resoluciones administrativas. Cuando hay falta de resolución administrativa, ante una petición de los particulares, la falta de resolución de los mismos, produce como consecuencia, una figura jurídica que se denomina Silencio Administrativo

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de Naturaleza Sustantiva, y contra la falta de resolución no existe recurso administrativo alguno. En este caso, ante la falta de decisión administrativa lo que procede en el planteamiento de un AMPARO, para obligar al Órgano Administrativo a resolver, de conformidad con el artículo 10 inciso f) de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad. (Calderón, 2005:98)

La resolución administrativa es un actuar del Órgano Administrativo,

puesto que la interposición de un recurso depende necesariamente de

la resolución administrativa, o sea que sin resolución que impugnar no

hay recurso administrativo.

Básicamente el fundamento legal de esta importante función, de

resolver las impugnaciones presentadas del contribuyente o

responsable afectado por parte del Ministro, se encuentra regulado en

la Constitución Política: “f). Dirigir, tramitar, resolver e inspeccionar

todos los negocios relacionados con su Ministerio”. (Art.194).

En tal sentido el órgano administrativo está obligado a resolver las

peticiones e impugnaciones en un tiempo establecido de treinta días,

de acuerdo al derecho consagrado en el artículo 28 de la Constitución

Política.

Específicamente y de acuerdo a las resoluciones que emiten el

Directorio, Superintendente e Intendentes, de la SAT, se establece:

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Resolución de Recursos… En contra de las resoluciones originarias del Directorio procede el recurso de reposición, el cual será resuelto por el mismo Directorio. En contra de las resoluciones originarias del Superintendente, procede el recurso de revocatoria, el cual será resuelto por el Directorio. En contra de las resoluciones originarias de los Intendentes, procede el recurso de revocatoria, el cual será resuelto por el Superintendente. (Reglamento Interno de la SAT, Art.47).

La impugnación de las resoluciones de la Administración Tributaria

procede por medio de: “Revocatoria. Las resoluciones de la

Administración Tributaria pueden ser revocadas de oficio siempre que

no estén consentidas por los interesados, o a instancia de parte.”

(C.T.Art.154). Es decir que el propio órgano administrativo puede

revocar la resolución siempre y cuando el contribuyente no haya

conocido la resolución.

“Recurso de Reposición. Contra las resoluciones originarias del

Ministerio de Finanzas Públicas, puede interponerse recurso de

reposición, el que se tramitará dentro de los plazos y en la forma

establecida para el recurso de revocatoria, en lo que fuere aplicable”.

(C.T. Art. 159). En tal sentido el Ministerio de Finanzas Públicas es el

órgano máximo en resolución de este tipo de recursos.

Específicamente en procedimientos tributarios pueden darse las

siguientes situaciones: Según el artículo 146 del Código Tributario,

- Resolución por aceptación parcial de los ajustes por parte del

contribuyente, si el contribuyente expresa su conformidad con

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algunos de los ajustes formulados por la Administración

Tributaria, de darse ello, la Administración Tributaria

declarará los ajustes aceptados firmes por medio de la

resolución, formulará la liquidación correspondiente y fijará el

plazo improrrogable de 10 días hábiles para su pago por parte

del obligado.

- Si no se paga y además no se impugna, el adeudo podrá

cobrarse ejecutivamente; Resolución que se refiere a la

totalidad de los aspectos citados en la audiencia, cuando la

Administración Tributaria haya concluido la etapa de

investigación para determinar la obligación tributaria y el

contribuyente ha aportado las pruebas, argumentos y

justificaciones sobre lo manifestado por la Administración

Tributaria, la administración procede entonces a efectuar la

liquidación final, la cual quedará contenida en una resolución.

El Código Tributario señala que la resolución debe dictarse a los 30

días hábiles siguientes de concluido el procedimiento, o sea al

terminar el plazo de la audiencia, período de prueba o de las

diligencias para mejor resolver, según el Artículo 149.

Según el artículo 132 del Código Tributario la Administración

Tributaria debe notificar dentro del plazo de diez días hábiles la

resolución que emitió al contribuyente.

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Forma de las resoluciones administrativas

En relación a este aspecto la Ley de lo Contencioso Administrativo

establece lo siguiente: Forma: Las resoluciones administrativas serán emitidas por autoridad competente, con cita de normas legales o reglamentarias en que se fundamenta. Es prohibido tomar como resolución los dictámenes que haya emitido un órgano de asesoría técnica o legal. (Primer párrafo) (Art.3).

En materia Tributaria, se establecen requisitos propios de las

resoluciones siendo estos:

El Código Tributario señala la obligatoriedad de cumplir o llenar con

requisitos precisos, pero permite subsanar errores formales. No se

refiere a la omisión de requisitos, que de producirse daría lugar a la

impugnación. En el caso que omita algún requisito, produce la

violación de la ley, de acuerdo al principio de legalidad. La resolución deberá contener como mínimo los siguientes requisitos: a) Número de la resolución e identificación del expediente; b) Lugar y fecha; c) Apellidos y nombres completos, razón social, denominación legal del contribuyente o responsable y en su caso, del representante legal y su número de identificación tributaria (NIT), domicilio fiscal del contribuyente o responsable, si estos extremos constaren en el expediente; d) Identificación del tributo y del período de imposición correspondiente, si fuere el caso; e) Consideración de los hechos expuestos y pruebas aportadas; f) Los elementos de juicio utilizados para determinar la obligación tributaria; g) La especificación de las sumas exigibles por tributos, intereses, multas y recargos, según el caso; h) En su caso, determinación del crédito que resulte a favor del contribuyente o responsable, ordenando que se acredite o devuelva conforme a los dispuesto por el artículo 111 de este código; i) Consideración de los dictámenes emitidos, y de los fundamentos de hechos y de derecho de la resolución; j) La firma del funcionario que la emita. (C. T. Art. 150).

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Se ha establecido que la resolución administrativa es un acto

administrativo de naturaleza definitiva o sea un acto declaratorio,

dictada por un órgano competente, quien está obligado legalmente a

resolver.

Las resoluciones se dictan a través de un análisis escrupuloso de

pruebas obtenidas dentro del proceso, por lo tanto estas resoluciones

están sujetas a dos principios: Las resoluciones administrativas están sujetas a 2 principios: 1) Principio de Obligatoriedad. Según este principio, la autoridad está obligada a resolver peticiones e impugnaciones y en Guatemala, dicha obligación se fundamenta en la Constitución Política; en consecuencia, la autoridad no podrá negarse a resolver, ni aun en el caso de que se lo pida el solicitante; 2) el principio probatorio. Según este principio, la autoridad está obligada a probar los hechos, documentos y relaciones sujetas a discusión, durante el procedimiento administrativo, el cual culmina con la decisión administrativa, definitiva, materializada en una resolución administrativa. (Castillo, 2005:642)

Clases de resoluciones

Debido a la formalidad de las resoluciones, la legislación domina la

distinción entre las resoluciones de trámites y definitivas así: “Las

resoluciones serán providencias de trámite y resoluciones de fondo.

Estas últimas serán razonadas, atenderán el fondo del asunto y serán

redactadas con claridad y precisión”. (Ley de lo Contencioso

Administrativo, Art.4).

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Son providencias de trámites las que resuelven asuntos de forma y las

resoluciones de fondo las que deciden el asunto principal. En relación con el artículo 4 de la Ley de lo Contencioso Administrativo, cabe indicar que la falta de razonamiento (o motivación) y la redacción confusa, sin claridad, y las citas vagas e imprecisas, constituyen fundamento suficiente para impugnar la resolución. Ejemplo de imprecisión: citar como parte del fundamento de la resolución, el texto íntegro de la ley, en vez de citar el inciso de un determinado artículo. (Castillo, 2005:643).

Contenido de las resoluciones

La resolución administrativa se fundamenta en consideraciones,

razones y motivos técnicos y legales que la justifican, por lo que: La declaratoria, de acuerdo con la técnica jurídica, debe ser: 1. Estimatoria, si declara procedente lo solicitado, por ejemplo: “se estima procedente acceder a lo solicitado”. 2. Desestimatoria, si declara improcedente lo solicitado, por ejemplo: “Se desestima lo solicitado por ser improcedente de conformidad con la ley”. 3. Estimatoria-desestimatoria, si declara parcialmente procedente y parcialmente improcedente lo solicitado, por ejemplo: Se estima procedente acceder a… y se desestima – por ser legalmente improcedente. (Castillo, 2005: 645)

Por lo tanto la Administración Tributaria, puede tomar las siguientes

actitudes:

-Favorable, cuando la resolución se revocó, pues queda sin efecto. En este caso la resolución que afecta los intereses de los particulares se revocó se manda a ejecutar si es el caso o bien simplemente queda sin efecto lo resuelto por el órgano subordinado de la administración tributaria. (Calderón, 2005:185)

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-Desfavorable, cuando la resolución administrativa se ha confirmado,

la resolución sigue afectando al particular. Si lo resuelto es desfavorable, por el órgano superior de la administración tributaria, significa que la resolución administrativa se confirmó, sigue afectado al particular y es procedente acudir a un órgano jurisdiccional a efecto que a través de una sentencia se deje sin efecto lo resuelto por la administración tributaria, a través del Contencioso Administrativo o bien se puede cumplir con lo resuelto y no acudir a la vía judicial. (Calderón, 2005:186)

-El órgano de la Administración no resuelve, según el artículo 16 de la

Ley de lo Contencioso Administrativo, si no resuelve dentro de los 30

días a partir del estado de resolver, se presentará la figura jurídica del

silencio administrativo, entonces el particular tiene las siguientes

opciones:

Interponer el recurso Contencioso Administrativo, según lo

establece el Código Tributario “…se tendrá por agotada la

instancia administrativa y por resuelto desfavorablemente el

recurso de revocatoria o de reposición, en su caso, para el solo

efecto de que el interesado pueda interponer el recurso de lo

contencioso administrativo”. (Art.157).

Puede interponer amparo por silencio administrativo, …f) Cuando las peticiones y trámites ante autoridades administrativas no sean resueltos en el término que la ley establece, o de no haber tal termino, en el de treinta días, una vez agotado el procedimiento correspondiente, así como cuando las peticiones no sean admitidas para su trámite…(L.A.E.P.C.Art.10).

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“En este amparo naturalmente solo podemos pedir que fije plazo, no

se pueden pedir cuestiones de fondo, pues éste no es el motivo de

amparo”. (Calderón, 2005:186)

Puede interponer Ocurso. Si se deniega el trámite del recurso

de revocatoria.

Impugnación de resoluciones

Es aquel medio de defensa que el contribuyente o responsable tiene

para oponerse a las resoluciones emitidas por entidades subordinadas

y originarias del Directorio de la Superintendencia de Administración

Tributaria, del cual se aplican los recursos de revocatoria y reposición,

con el objetivo de revisar, anular o reformar, en caso de encontrar

comprobada la ilegalidad del mismo. Es todo medio de defensa al alcance de los particulares para impugnar, ante la administración pública, los actos y resoluciones por ella dictados, en perjuicio de los propios particulares, por violación al ordenamiento aplicado, o falta de aplicación de la disposición debida. (Apuntes de derecho tributario 2007:335)

Como consecuencia de la resolución desfavorable dictada, el

contribuyente o responsable que se ve afectado en la decisión final

hace valer el uso de sus derechos. Entre estos derechos se encuentra el

Derecho de Petición: Los habitantes de la República de Guatemala tienen derecho a dirigir, individual o colectivamente, peticiones a la autoridad, la que está obligada a tramitarlas y deberá resolverlas conforme a la ley. En materia administrativa

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el término para resolver las peticiones y notificar las resoluciones no podrá exceder de treinta días. En materia fiscal, para impugnar resoluciones administrativas en los expedientes que se originen en reparos o ajustes por cualquier tributo, no se exigirá al contribuyente el pago previo del impuesto o garantía alguna. (C.P.R.G. Art. 28).

Claramente, el derecho del contribuyente o responsable, ante una

resolución desfavorable administrativa es ser protegido.

El derecho de petición además de obligar al poder público a resolver

en un tiempo establecido, las solicitudes presentadas por los

administrados están íntimamente ligadas con el principio de

congruencia, que obliga a la autoridad administrativa a resolver de

acuerdo a la petición formulada por el contribuyente.

Otro derecho, es contar con el libre acceso a tribunales y dependencias

del Estado, entre estas la Superintendencia de Administración

Tributaria, éste constituye un derecho subjetivo que tienen todos los

particulares frente al Poder Público, impone la correlativa obligación

al Estado, por medio del órgano administrativo de emitir decisiones

fundadas en ley que garanticen el derecho de defensa. “Toda persona

tiene libre acceso a los tribunales, dependencias y oficinas del Estado,

para ejercer sus acciones y hacer valer sus derechos de conformidad

con la ley…”(C.P.R.G. Art. 29). El particular afectado tiene pleno

derecho de acudir ante el órgano administrativo correspondiente para

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plantear las inconformidades que nacen de una resolución

administrativa.

El Derecho de defensa y audiencia es un derecho constitucional, que

permite el acceso al órgano correspondiente, que habrá de resolver el

conflicto de intereses entre personas determinadas. Derecho de defensa. La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podrá ser condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, oído y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido. Ninguna persona puede ser juzgado por Tribunales Especiales o secretos, ni por procedimientos que no estén preestablecidos legalmente. (C.P.R.G, Art. 12).

Esta norma citada asegura la efectiva posibilidad de audiencia para

aquel que sea afectado por un acto o resolución administrativa, a

través de la audiencia la autoridad administrativa oye a las partes y

recibe las pruebas que aporten para hacer valer sus derechos, de tal

manera que si se priva este derecho habrá una violación al principio

constitucional señalado.

Este derecho se manifiesta por medio del derecho de audiencia o sea a

ser oído, el derecho a formular alegatos y presentar pruebas, derecho

de acceso al expediente, derecho a una decisión expresa, fundada en

derecho. En tanto que la Constitución también establece: Publicidad de los actos administrativos. Todos los actos de la administración son públicos. Los interesados tienen derecho a obtener, en cualquier tiempo, informes, copias, reproducciones y certificaciones que soliciten y la exhibición de los expedientes que deseen consultar, salvo que se trate de

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asuntos militares o diplomáticos de seguridad nacional o de datos suministrados por particulares bajo garantía de confidencia.(Art.30)

El recurso administrativo permite a la autoridad administrativa

subsanar los errores cometidos al emitir una resolución arbitraria,

dolosa o absoluta.

Sin embargo existen paradigmas en cuanto a impugnación de

resoluciones administrativas y su respectiva resolución, como

ilustración se cita lo siguiente: 1. Muchos funcionarios de la Administración piensan al resolver el recurso que no pueden dar marcha atrás a una decisión ya adoptada, y como consecuencia toda impugnación debe rechazarse. 2. Las decisiones importantes, por regla general, se emiten por la autoridad superior, en consecuencia, al intentarse el recurso administrativo, podría presumirse que la resolución reclamada será confirmada. 3. El particular considera que al percatarse la administración que a ella no le asiste la razón, procurara retardar lo más posible la solución del caso. (Apuntes de derecho tributario, 2007:336)

Recursos Administrativos Tributarios Recurso

Del latín recursos que significa acción y efecto de recurrir, vuelta de una cosa al sitio de donde salió. Es la acción que se deriva de la ley a favor de la parte que se considera perjudicada por una resolución judicial o administrativa para pedir al mismo juez, tribunal o autoridad, que la ha proferido, quede sin efecto o sea modificada en determinado sentido o para acudir a otro juez, tribunal o autoridad competente, en solicitud que sea revocado, suspendido o mejorado el fallo que se reputa judicial. (La política fiscal en Guatemala, 2000: 113)

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Definición

Es el medio legal de que dispone el contribuyente o representante

afectado por un acto de la administración tributaria, con el fin de

obtener la revisión de aquel acto. “Se debe hacer constar que los

recursos administrativos no son verdaderos juicios, sino exámenes de

sus actos que efectúa la administración para deshacer sus errores si los

hubiere”, (Chicas, 2007:335). Es decir que el particular reclama de

acuerdo a sus fundamentos legales pertinentes a su inconformidad.

El recurso administrativo da origen a una relación entre la

administración y el contribuyente del cual el órgano de

administración, Superintendencia de Administración Tributaria, tiene

como fin resolver una petición, solicitud o expediente. Ámbito de los recursos. Los recursos administrativos de revocatoria y reposición serán los únicos medios de impugnación ordinarios en toda la administración pública centralizada y descentralizada ó autónoma. Se exceptúan aquellos casos en que la impugnación de una resolución debe conocerla un Tribunal de Trabajo y Previsión Social. (Ley de lo Contencioso, Art.17).

Referente a estos recursos la Constitución en su artículo 28 establece

que dentro de los expedientes administrativos no es necesario que se

pague bajo protesta solve et repet, previo el planteamiento de los

recursos, del cual establece en su parte conducente: “…En materia

fiscal, para impugnar resoluciones administrativas en los expedientes

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que se originen en reparos o ajuste por cualquier tributo, no se exigirá

al contribuyente el pago previo del impuesto o garantía alguna.”

Lo anterior significa que para efectos de interposición de los recursos

administrativos de revocatoria y reposición, y para el caso de acudir a

la vía judicial el contribuyente no está obligado a cancelar bajo

protesta el adeudo al fisco; por lo tanto la Administración Tributaria

no puede hacer tal requerimiento, pues sería inconstitucional.

Administración Tributaria

La Administración Tributaria está a cargo de la Superintendencia de

Administración Tributaria, conocida por sus siglas SAT. Creación. Se crea la Superintendencia de Administración Tributaria, como una entidad estatal descentralizada, que tiene competencia y jurisdicción en todo el territorio nacional para el cumplimiento de sus objetivos, tendrá las atribuciones y funciones que le asigna la presente ley. Gozará de autonomía funcional, económica, financiera, técnica y administrativa, así como personalidad jurídica, patrimonio y recursos propios. (Ley Orgánica de la SAT, Art.1)

De conformidad con el Código Tributario, le corresponde a la

Administración tributaria funciones de administración, recaudación,

control y fiscalización de tributos. Funciones de la administración tributaria: Son funciones de la administración tributaria: planificar, programar, organizar, dirigir, ejecutar, supervisar y controlar todas las actividades que tengan vinculación con las relaciones jurídico tributarias, que surjan como consecuencia de la aplicación, recaudación y fiscalización de los tributos. (Art.19).

24

Proceso Administrativo Tributario

El procedimiento Administrativo Tributario contiene un conjunto de

normas, principios e instituciones que regulan las actuaciones y

trámites del Estado y demás entes públicos, que tiene por finalidad en

forma oficiosa obtener la determinación de las obligaciones

tributarias, con el objeto de agenciarse ingresos para el cumplimiento

de sus fines.

De conformidad con el Código Tributario, el proceso administrativo

es un proceso impulsado de oficio ante una autoridad, funcionario o

dependencia de la Administración Tributaria para conocer de las

obligaciones tributarias entre el Estado y los Contribuyentes, de

conformidad con un orden establecido en la ley. “Naturaleza. El

proceso ante la Administración Tributaria será impulsado de oficio.

Las resoluciones finales dictadas en este proceso, son impugnables

ante los tribunales competentes”. (Art.121).

Su naturaleza jurídica es de derecho público según lo establece la ley: Carácter y campo de aplicación. Las normas de este Código son de derecho público y regirán las relaciones jurídicas que se originen de los tributos establecidos por el Estado, con excepción de las relaciones tributarias aduaneras y municipales a las que se aplicarán en forma supletoria. (C.T.Art.1)

25

Dentro de la Administración Tributaria existen una serie de

procedimientos administrativos de los cuales se menciona: a) A solicitud del interesado; b) Aquellos que se inician de oficio, por efecto de la determinación oficiosa por parte de la Administración Tributaria; c) Interposición del recurso de revocatoria contra autoridades de la Administración Tributaria; d) Interposición del recurso de reposición, que se plantea contra resoluciones originarias del Directorio. Este es impulsado de oficio y debe observar formalidades contenido en toda solicitud inicial debe cumplir con requisitos contenidos en el artículo 122 del Código Tributario. (Santiago, 2007:145)

Personería

Dentro del régimen legal los individuos que contraen derechos y

obligaciones se les reconoce como personas, por lo tanto la norma

establece la forma de dirigirse ante el Órgano Administrativo.

“Personería. Se puede gestionar ante la Administración Tributaria,

personalmente o mediante representante legal o mandatario. Los

documentos que acrediten la representación, se podrán presentar en

copia legalizada”. (C.T. Art.123).

De tal manera que las actuaciones ante la Administración Tributaria,

están exentas del impuesto de papel sellado y timbres fiscales, según

lo establece el artículo 124 del Código Tributario.

26

Los requisitos de la solicitud inicial que el contribuyente o

responsable presenta ante la Administración Tributaria están

establecidos en el Código Tributario y tienen carácter obligatorio, por

lo que el solicitante observará los requisitos en forma obligatoria. Requisitos de la solicitud inicial. La primera solicitud que se presenta ante la Administración Tributaria deberá contener: 1) Designación de la autoridad, funcionario o dependencia a que se dirija. Si la solicitud se dirigió a funcionario, autoridad o dependencia que no tiene competencia para conocer del asunto planteado, de oficio y a la mayor brevedad posible la cursará a donde corresponde, bajo su responsabilidad. 2) Nombres y apellidos completos del solicitante, indicación de ser mayor de edad, estado civil, nacionalidad, profesión u oficio y lugar para recibir notificaciones. Cuando el solicitante no actúe en nombre propio deberá acreditar su personería. 3) Relaciones de los hechos a que se refiere la petición. 4) Peticiones que se formulen. 5) Lugar y fecha. 6) Firma del solicitante. Si el solicitante no sabe o no puede firmar, lo hará otra persona a su ruego…, (Código Tributario.Art.122). Referente a la primera solicitud en cuanto a los requisitos, Castillo establece: Los requisitos de la solicitud inicial en asuntos tributarios, establecidos en el Código Tributario, adquieren carácter obligatorio. Este es el problema de establecer requisitos en la ley, por lo tanto, el solicitante observará los requisitos en forma obligatoria. (Castillo, 2005:633).

Es claro que en materia tributaria los requisitos son de orden

obligatorio, pero también sobresale el principio de informalidad y

sencillez, a base de estos principios la petición deberá contener como

mínimo: “1.Dirigida a la autoridad. 2. Identificación del solicitante. 3.

Indicación de lo que pide; y 4. Firma del solicitante”. (Castillo,

27

2005:634). Y sobre todo el domicilio del solicitante, que es donde se

enviarán las notificaciones correspondientes.

El Código Tributario no obliga al Órgano administrativo a subsanar

de oficio los errores, tampoco faculta rechazar la solicitud, por lo tanto

para subsanar los errores se hará a través de un trámite adicional.

Actualmente en la práctica los distintos órganos jurisdiccionales,

cuando el solicitante omite algún requisito, el juzgado señala previos a

la solicitud. En tanto que en los asuntos administrativos los requisitos

más importantes son el nombre del solicitante e indicar el domicilio, a

falta de ello el órgano puede señalar previos a la solicitud.

Por lo tanto si la ley contiene requisitos, tales requisitos deben

observarse de forma obligatoria, sin excluir la oportunidad de

subsanarlo. La Administración Tributaria no podrá negarse a recibir ninguna gestión formulada por escrito. Luego de recibida, podrá rechazar las que sean contraria a la decencia, a la respetabilidad de las leyes y de las autoridades o que contengan palabras o frases injuriosas, aunque aparezcan tachadas, todo rechazo deberá ser debidamente razonado y fundamentado en ley. (C. T, Art. 122).

La Administración Tributaria, después de conocer un asunto

administrativo, emitirá los actos administrativos de cualquier forma

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establecida en la norma legal, siempre y cuando cumpla con las

modalidades requeridas: Documentos emitidos por la Administración Tributaria. Se reputaran legítimos los actos de la Administración Tributaria realizados mediante la emisión de documentos por sistemas informáticos, electrónicos, mecánicos u otros similares, siempre que estos documentos, sin necesidad de llevar las firmas originales, contengan los datos, bases legales e informaciones necesarias para la acertada comprensión de su origen y contenido. También podrá utilizarse en los mismos firmas en forma facsimilar o impresa por otros medios. Serán igualmente válidas las autorizaciones realizadas por la Administración Tributaria mediante claves electrónicos de identificación. (C.T. Art. 125).

Según establece la norma tributaria, la Administración Tributaria

deberá conservar lo concerniente a registros de claves electrónicas de

identificación y de los avisos de recepción durante un período no

menor de 10 años.

Acceso a las Actuaciones

Los interesados o sus representantes y sus abogados tienen acceso a

las actuaciones, las que pueden consultar dentro de lo que establecen

los artículos 101 “A” y 101 “B” del Código Tributario. En congruencia con lo que establece el artículo 101 de este código, los contribuyentes, los responsables o sus representantes legales debidamente acreditados ante la Administración Tributaria, tendrán acceso a las actuaciones y podrán consultarse sin más exigencia, que la justificación de su identidad. También tendrán dicho acceso, los profesionales universitarios que asesoren a los contribuyentes o los responsables, siempre y cuando estos últimos autoricen por escrito y con firma Notarial legalizada la consulta de las actuaciones de que se trate.(C.T. Art.126)

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No está de más indicar que lo relevante en este artículo es que las

personas deben apersonarse para poder tener acceso a las actuaciones.

Notificaciones

Es el acto por el cual la Administración Tributaria pone del

conocimiento al administrado (contribuyente o responsable) las

decisiones y otras actuaciones efectuadas por ella.

Obligaciones de Notificar. Toda audiencia, opinión, dictamen o resolución, debe hacerse saber a los interesados en la forma legal y sin ello no quedan obligados, ni se les puede afectar en sus derechos. También se notificará a las otras personas a quienes la resolución se refiera. (C. T.Art.127)

Se hará en el lugar señalado por ellos en su primera solicitud, según lo

indica el artículo 128 del Código Tributario.

Clases de Notificaciones

“Las notificaciones se harán según el caso:

a) Personalmente.

b) Por otro procedimiento idóneo.”(C.T. Art.129)

Es obligatorio realizar notificaciones personales cuando las

resoluciones contengan los siguientes actos o resoluciones: Notificaciones personales. Se notificarán personalmente las resoluciones que: a) Determinen tributos; b) Determinen intereses; c) Impongan sanciones; d) Confieran o denieguen audiencias;

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e) Decreten o denieguen la apertura a prueba; f) Denieguen una prueba ofrecida; g) las que fijan un plazo para que una persona haga, deje de hacer, entregue, reconozca o manifieste su conformidad o inconformidad en relación con algún asunto; h) Las resoluciones en que se acuerde un apercibimiento y las que hagan efectivo; i) Las resoluciones en que se otorgue o deniegue un recurso y las que lo resuelvan. Estas notificaciones no pueden ser renunciadas. Toda notificación personal se hará constar el mismo día que se haga y expresará la hora y el lugar en que fue hecha e irá firmada por el notificado, pero si este se negare a suscribirla, el notificador dará fé de ello y la notificación será válida. (C.T. Art.130).

Lo anterior está en perfecta concordancia con el aspecto doctrinal:

Las notificaciones que efectúa la administración tributaria, deberán contener como mínimo lo siguiente: a) Hacer constar el mismo día que se realiza el acto; b) expresión de la hora en que se está notificando; c) el lugar en que se esté realizando el acto; d) la firma del notificado, pero si se negare, el notificador dará fe de la negativa de firmar; e) se entregará copia de la resolución dictada; f) los documentos que fundamenta la resolución; f) la identificación del expediente sobre el cual recae la resolución. Las notificaciones de la Administración Tributaria se practicarán dentro de los días hábiles, contados a partir del día siguiente de dictada la resolución que se trate. Por el incumplimiento se impondrá al notificador que incumpla una multa de diez quetzales la primera vez, veinticinco la segunda y destitución la tercera. (Santiago de León, 2007:148-149).

Las cédulas de notificación que la Administración Tributaria realice,

deberán contener los siguientes requisitos: Cédulas de Notificación. Las cédulas deben contener, nombres o apellidos de la persona a quien se notifica, lugar, fecha y hora en que se hace la notificación, nombres y apellidos de la persona a quien se entregue la copia de la resolución, en su caso, la advertencia de haberse entregado o fijado en

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la puerta, firma del notificador y sello de la Administración Tributaria o del notario, en su caso. (C. T.Art.135)

Formalidades de la Notificación a. Lugar dónde se practica o realiza la notificación, regulado en los artículos

128 y 136 *

b. Momento que se realiza la notificación, regulado en el artículo 132 *

c. Puede sustituirse la forma de notificación tradicional por otro

procedimiento idóneo o sea por avisos, edictos y medios de comunicación

siempre y cuando se garantice el derecho de defensa del contribuyente,

regulado en el artículo 137 *

d. La notificación tácita, es la que se establece cuando el contribuyente se

presenta a la Administración para ver si hay notificación para él.

* Código Tributario.

Prueba

Es el medio que se utiliza para probar los hechos mediante los medios

permitidos en derecho, según lo establece el Código Tributario: Medios de prueba. En las actuaciones ante la Administración Tributaria, podrán utilizarse todos los medios de prueba admitidos en derecho. Los documentos que se aporten a título de prueba, podrán presentarse en original o fotocopia simple, para tal efecto, se procederá de la siguiente manera: a) En el caso de la presentación de los documentos originales, el contribuyente además, deberá acompañar fotocopia simple del documento, a efecto que la misma pueda ser cotejada con el original, para que posteriormente sea incorporada al expediente, certificando el auditor tributario el haber tenido a la vista el original. b) En el caso de la presentación de fotocopias legalizadas por notario, la Administración Tributaria se reserva el derecho de solicitar la exhibición del documento original para cotejarlo con la copia.

32

c) Certificación contable de los estados financieros u otras operaciones contables del contribuyente.(Art.142”A”).

El período para presentar las pruebas según el Código Tributario es de

30 días hábiles improrrogables. “El periodo de prueba podrá

declararse vencido antes de su finalización, cuando las pruebas se

hubiesen aportado y los interesados así lo soliciten. No se admitirán

las pruebas presentadas fuera del período de prueba salvo las que

recaben para mejor resolver aunque no hubiesen sido

ofrecidas”.(Art.143)

Valoración de la prueba

Se utiliza la prueba tasada, cuyo valor es dado directamente por la ley,

en general se acepta que deben ser apreciadas de acuerdo a la luz de la

sana crítica, de conformidad con lo que establece el código procesal

civil y mercantil: “Los tribunales, salvo texto de ley en contrario,

apreciarán el mérito de las pruebas de acuerdo con las reglas de la

sana crítica”, (Art.127). Y “Los documentos autorizados por notario o

por funcionario o empleado público en ejercicio de su cargo, producen

fe y hacen plena prueba…”, (Art.186).

Diligencias para mejor resolver

Esta es una situación que puede o no darse, su realización dependerá

de falta de precisión o convicción en las pruebas que obran en el

33

expediente, y por esa razón la SAT antes de resolver indicará el

diligenciamiento de cualquier otro medio probatorio que sea

pertinente. La Administración Tributaria antes de dictar la resolución final podrá de oficio o a petición de parte, acordar para mejor resolver: a. Que se traiga a la vista cualquier documento que se crea conveniente. b. Que se practique cualquier diligencia que se considere necesaria o se amplíen las que se hubieren hecho. c. Que se tenga a la vista cualquier actuación que sea pertinente. Estas diligencias se practicarán dentro de un plazo no mayor de 15 días hábiles. Contra la resolución que ordene las diligencias para resolver, no cabrá recurso alguno. (C. T. Art.144).

Según lo anterior, existen dos momentos en que puede practicarse la

prueba, lo que establece el artículo 143 que es el período legal y

durante el plazo que permite el artículo 144, en que permite que se

traiga a la vista cualquier documento que sea conveniente.

Resolución

Como ya se estableció anteriormente, es el medio que tiene la

administración pública para hacer saber el acto administrativo al

administrado. Concluido el procedimiento se dictará resolución dentro

de los 30 días hábiles siguientes, según lo establece el Código

Tributario. La resolución tiene las siguientes características:

- Resuelve el asunto principal,

- Está sujeto a los recursos administrativos, artículos 154,158 y

160 del C.T.,

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- Si causa estado puede ser objeto de procedimiento

contencioso,

- Debe cumplir requisitos, artículos 150 del C.T.

Esquema del Procedimiento Administrativo Tributario

Fuente: Elaboración Propia.

Fase Inicial: -A petición de parte -De oficio

Ante el Órgano Admitivo. -Presentar memorial por escrito. -Persona Idónea. -Indicar domicilio. Requisitos: Art. 122 C.T.

Providencia de trámite.

Notificación (10 días hábiles) Art. 132 C.T.

Actuaciones: -Audiencia -Opinión -Dictamen -Resolución Art. 127 C.T.

Notificación: -Personalmente. -O por otro procedimiento.

Prueba. Podrán utilizarse todos los medios de prueba admitidos en derecho. Art. 142

Plazo:

30 días hábiles Art. 143 C.T.

Diligencias para mejor resolver.

-De oficio o -A petición de parte

Art. 144 C.T.

Fase Final:

Resolución final

Plazo:

15 días hábiles

Procede: Recurso de

revocatoria ó Reposición

35

Tener presente que, cuando al procedimiento no se le da trámite, se

interrumpe sin causa justificada ó no se emite la resolución final; toda

persona interesada legítimamente puede recurrir al Amparo.

Recurso de Revocatoria Tributario

Después que el contribuyente o responsable haya conocido la

resolución emitida por la Administración Tributaria y que le haya sido

desfavorable, podrá interponer el recurso de revocatoria en contra de

resoluciones dictadas por autoridad administrativa que tenga superior

jerárquico dentro del mismo ministerio.

La ley establece: “Revocatoria. Las resoluciones de la Administración

Tributaria pueden ser revocadas de oficio, siempre que no estén

consentidas por los interesados, o a instancia de parte.”, (Código

Tributario, Art.154). Es decir que cuando la Administración Tributaria

no ha notificado la resolución que ha emitido, se dice que esta no ha

sido consentida; pero si es notificada y el contribuyente la cumple no

puede ser objeto de revocatoria de oficio.

Referente a la Revocatoria de Oficio, la ley de lo Contencioso

Administrativo establece: “Antes de que las resoluciones hayan sido

consentidas por los interesados, pueden ser revocadas por la autoridad

36

que las haya dictado. Se tendrá por consentida una resolución cuando

no sea impugnada dentro del plazo.” (Art.6). Esta regla, se refiere a la revocatoria de oficio, que la autoridad lleva a cabo debido a que actúa unilateralmente, invocando su conveniencia y utilidad. La revocatoria de oficio supone que la autoridad dictó su resolución y que ella misma tomó la decisión de ya no aplicarla en todo o en parte. (Castillo, 2005: 647).

Por lo tanto la revocatoria de oficio enlaza el retiro de la resolución y

la reforma por modificación, así que el consentimiento de la

resolución impide la revocatoria de oficio, y en tal caso, la autoridad

que emitió la resolución debe esperar el plazo correspondiente de 10

días hábiles siguientes al de la notificación, días en que podrá

presentarse impugnación y el órgano correspondiente deberá resolver

la impugnación en el tiempo estipulado.

El recurso de Revocatoria también se encuentra regulado en la Ley

Orgánica de la SAT. “En materia tributaria, contra lo resuelto por el

Directorio, procede el recurso de reposición, contra lo resuelto por el

Superintendente y los Intendentes, procede el recurso de revocatoria.

Ambos recurso se regirán por las disposiciones del Código

Tributario.”, (Art.45). Y lo anterior obedece a una excepción

normativa específica: Aunque el Decreto 119-96 del Congreso de la República “Ley de lo Contencioso Administrativo”, en principio trató de la unificación de los procedimientos de los recursos administrativos, en la Administración

37

Tributaria siguieron aplicando, para la interposición de los recursos el Código Tributario. Posteriormente en el mes de octubre de 1997, a través del decreto 98-97 del Congreso de la República, reforma el Decreto 119-96 “Ley de lo Contencioso Administrativo y en su artículo 1 establece: “Se adiciona un artículo 17 bis a la Ley de lo Contencioso Administrativo. Decreto número 119-96 del Congreso de la República, del cual queda así: Artículo 17 bis. Excepciones. Se exceptúan en materia laboral y en materia tributaria la aplicación de los procedimientos regulados en la presente ley, para la substanciación de los recursos de reposición y revocatoria, debiéndose aplicar los procedimientos establecidos por el Código de Trabajo y por el Código Tributario, respectivamente. (Calderón, 2005: 181).

Definición

Doctrinariamente, al recurso de Revocatoria se le denomina recurso

jerárquico, pues procede en contra de las resoluciones dictadas por la

Administración Tributaria que tenga superior jerárquico. Es el acto por medio del cual la autoridad administrativa superior, decide por medio de una resolución administrativa, confirmar, revocar o modificar la resolución emitida por una autoridad administrativa jerárquicamente inferior conforme a las disposiciones legales y petición formulada por parte del contribuyente o responsable o su Representante Legal. (Apuntes de derecho tributario, 2007:337)

Procedencia Procede en contra de resoluciones o actos administrativos emitidos

por los órganos subordinados de la administración tributaria. Es decir

si es un acto o resolución de un Intendente el superior es el

Superintendente; y si la resolución es del Superintendente el superior

es el Directorio.

38

Tomando de referencia lo anterior se puede afirmar que existen 3

niveles de decisión en el orden jerárquico de la SAT:

a. Directorio, según el artículo 15 de la Ley Orgánica de la SAT está

compuesta por: El Ministro de Finanzas Públicas que lo preside,

cuatro Directores titulares y sus suplentes y el Superintendente de

Administración Tributaria, quien actúa como secretario.

“El Directorio es el órgano de dirección superior de la SAT. Le

corresponde dirigir la política de la Administración Tributaria y velar

por el buen funcionamiento y la gestión institucional de la SAT.”,

(Ley Orgánica de la SAT, Art.7)

b. Superintendente de Administración Tributaria. El Superintendente de Administración Tributaria, que en esta ley también se denomina el Superintendente, es la autoridad administrativa superior, y el funcionario ejecutivo de mayor nivel jerárquico de la SAT. Tiene a su cargo la administración y dirección general de la SAT, sin perjuicio de la competencia y atribuciones que corresponden al Directorio. (Ley Orgánica de la SAT, Art.22)

c. Intendencias, para el cumplimiento de sus funciones la SAT cuenta

con cinco intendencias: “1. Intendencia de Asuntos jurídicos. 2.

Intendencia de Aduanas. 3. Intendencia de coordinación de

operaciones. 4. Intendencia de Fiscalización. 5. Intendencia de

recaudación y gestión.” (portal.sat.gob.gt).

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Los intendentes son los funcionarios del mayor nivel jerárquico de las Intendencias respectivas. Serán nombrados y removidos por el Superintendente y son responsables por el cumplimiento de las funciones y atribuciones asignadas a sus respectivas Intendencias, de conformidad con esta ley, los reglamentos internos de la SAT y las demás leyes aplicables. Por delegación del superintendente, ejercen la representación legal de la SAT. (Ley Orgánica de la SAT, Art.31)

Interposición

El recurso de revocatoria se interpone por escrito por el contribuyente,

responsable ó representante legal, ante el funcionario que dictó la

resolución dentro de los diez días hábiles siguientes al de la última

notificación, cumpliendo con los requisitos legales establecidos en el

artículo 122. C.T.

Para ello es procedente tener presente las siguientes definiciones

legales: Contribuyentes. Obligado por deuda propia. Son contribuyentes las personas individuales, prescindiendo de su capacidad legal, según el derecho privado y las personas jurídicas, que realicen o respecto de las cuales se verifica el hecho generador de la obligación tributaria. (C.T.Art.21). Responsables. Obligado por deuda ajena. Es responsable la persona que sin tener el carácter de contribuyente, debe, por disposición expresa de la ley, cumplir las obligaciones atribuidas a éste. Es, asimismo, responsable toda persona sujeta por la ley al cumplimiento de obligaciones formales ajenas, aun cuando las mismas no resulte la obligación de pagar tributos. El responsable, si pagare la obligación tributaria con dinero propio, tendrá derecho a la acción de repetición, en contra del contribuyente. (C.T.Art.25). Responsables por representación. Son responsables para el cumplimiento de las obligaciones tributarias, en calidad de representantes, sin que ello afecte

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su propio patrimonio, salvo el caso de dolo de tal representante, por las obligaciones tributarias derivadas de los bienes que administran o dispongan. 1. Los padres, los tutores o los administradores de bienes de los menores obligados y los representantes de los incapaces. 2. Los representantes legales de las personas jurídicas. 3. Los mandatarios respecto de los bienes que administren y dispongan. 4. Los síndicos de quiebras y los depositarios de concursos de acreedores. La responsabilidad establecida en este artículo, se limita al valor de los patrimonios que se administran, salvo que los representantes hubieren actuado con dolo, en cuyo caso responderán en forma solidaria. (C.T.:26)

Procedimiento

Presentado dentro de los diez días hábiles siguientes al de la última

notificación de la resolución impugnada, la Administración Tributaria

debe dentro del plazo de quince días, conceder o denegar el trámite del

recurso.

En esta etapa el órgano impugnado tiene la facultad de conceder o

denegar el trámite del recurso. Si lo concede elevará las actuaciones al

superior jerárquico dentro de los cinco días hábiles siguientes.

“Ejemplo: Si emitió la resolución un Intendente de la SAT, lo elevará

al Superintendente. Si la resolución la emitió el Superintendente de la

SAT, la conocerá jerárquicamente el Directorio”. (Apuntes de

Derecho Tributario, 2007:338).

Si el funcionario deniega el recurso deberá razonar el rechazo, según

lo establece el Código: Cuando la Administración Tributaria deniegue el trámite del recurso de revocatoria, la parte que se tenga por agraviada podrá ocurrir al Ministerio de Finanzas Públicas dentro del plazo de los tres días hábiles siguientes al de la

41

notificación de la denegatoria, pidiendo se le conceda el trámite del recurso de revocatoria. (C.T.Art.155).

Para el efecto el procedimiento del Ocurso queda así:

La parte agraviada podrá ocurrir ante el Directorio, según el caso

dentro del plazo de 3 días hábiles siguientes al de la notificación de la

denegatoria, solicitando se le conceda el trámite del recurso. El

Directorio remite el ocurso a la dependencia que denegó el trámite del

recurso para que informe dentro del perentorio plazo de cinco días

hábiles, según el artículo 156 del Código Tributario, si la autoridad

jerárquica superior lo estime necesario pide el expediente original.

El Directorio puede resolver lo siguiente: El Ministerio resolverá con lugar el ocurso, si encuentra improcedente la denegatoria del recurso de revocatoria y entrará a conocer de éste. De igual manera procederá, cuando establezca que transcurrió el plazo de quince (15) días hábiles sin que la Administración Tributaria resolverá concediendo o denegando el trámite del recurso de revocatoria. Si se declare sin lugar el ocurso, se impondrá al ocurrente una multa de un mil quetzales (Q. 1,000.00) y se ordenará se archiven las diligencias del mismo. (C.T.Art.156)

Posteriormente “La autoridad Superior Jerárquica que conozca del

Recurso de Revocatoria, recabará dictamen de la Unidad de

Dictámenes de Recursos Administrativos de la SAT, dentro del plazo

de 15 días hábiles.”(Apuntes de Derecho Tributario, 2007:338) Dictámenes técnicos. Los dictámenes técnicos son importantes dentro del procedimiento, desde el momento que dentro de los mismos se encuentra la

42

opinión de una persona especializada en la ciencia o técnica de que se trate. El dictamen técnico es en muchos procedimientos la base de la resolución final, donde el administrador puede ilustrarse al momento de emitirla y culminar el procedimiento administrativo.(Calderón, 2005:66)

El dictamen técnico, entonces, es el análisis jurídico o técnico de un

expediente o asunto determinado, emitido por una persona conocedora

de la materia de que se trate, y que este estudio no produce efectos

jurídicos como lo produce la resolución final, sino que es únicamente

un hecho jurídico orientador.

“En doctrina hay tres clases de dictámenes: Facultativo, obligatorio y

vinculante”. (Calderón, 2003:38). La diferencia es que en el

facultativo la ley no obliga al administrador a pedirlo ni que tenga que

basar su resolución final en el dictamen; en el obligatorio la ley obliga

a que el administrador requiera del dictamen, pero no obliga a que en

la decisión final se tome el contenido del mismo, como por ejemplo,

lo que establece el artículo siete de la ley de lo Contencioso

Administrativo; y en el vinculante la ley obliga a pedir el dictamen al

órgano consultivo y también obliga a basar su resolución en el

dictamen.

“La autoridad Superior Jerárquica, con el dictamen o sin él, de la

Unidad de Dictámenes de Recursos Administrativos le dará audiencia

a la Procuraduría General de la Nación (P.G.N) dentro del plazo de

quince días hábiles.” (Apuntes de Derecho Tributario, 2007:338). El

43

decreto 512 establece: “La institución asesorará a los Ministerios de

Estado y dependencias del Organismo Ejecutivo en todos aquellos

asuntos en que, sin tener intervención obligatoria, se le mande oír.

Los dictámenes contendrán la opinión de la Procuraduría General de

la Nación, sin ningún pedimento”. (Ley Orgánica de la P.G.N. Art.34)

La intervención de la P.G.N en los procedimientos administrativos es

de importancia, el dictamen es emitido por la sección de consultoría

de esa institución, y se puede dar en dos formas: a. En forma Facultativa, recordemos que los consultores jurídicos de los órganos del ejecutivo quedan adscritos a la Procuraduría General de la Nación, sección de Consultoría. En este caso cuando en algunos expedientes el administrador pide libremente la asesoría, es a lo que se le denomina el Dictamen facultativo.(Calderón, 2005:67).

Es decir que la intervención de la P.G.N se da cuando el órgano

administrativo solicita la asesoría del consultor. b. En forma obligatoria, en este caso cuando la ley le obliga al órgano administrativo a pedir el parecer o dictamen de la Procuraduría General de la Nación, este caso normalmente se da cuando se trata de recursos administrativos en los cuales la audiencia que se da es obligatoria, a esto se le denomina el Dictamen Obligatorio. (Calderón, 2005:67)

Posteriormente la autoridad superior confirmará, modificará, revocará

ó anulará la resolución recurrida, dentro del plazo de 30 días hábiles,

de elevado el recurso.

A continuación algunas definiciones legales aplicables al presente

tema:

44

o “Confirmación de Actos Jurídicos. Actividad expresa o tácita,

formal o no formal, del agente que puede pedir anulación

relativa de un acto, mediante la cual actividad confiere a ese

acto la validez de que carecía”. (Ossorio,1996:214) Es decir

cuando el órgano confirma una resolución administrativa, pues

sigue afectando al particular.

o “Revocación. En acepciones generales con reflejo jurídico:

Dejación sin efecto de un acto. I Retractación válida. I

Derogación”. (Ossorio, 1996:884). “Revocación. Del latín

revocatio, nuevo llamamiento. I Dejar sin efecto una decisión.

I Anulación, sustitución de una orden ó fallo por autoridad

superior”. (Cabanellas, 2001:354). Según estas dos

definiciones anteriores, es dejar sin efecto una resolución

dictada por el Órgano Administrativo, que es normalmente lo

que busca alcanzar el administrado al impugnar una

resolución.

o “Anulación, pérdida de su eficacia, por defectos de fondo o de

forma, de un acto jurídico. Por extensión, invalidez que se

conviene o pacta de un acto en principio eficaz”. (Ossorio,

1996:90). Es dejar sin valor o fuerza un acto jurídico, es decir

que quede sin efecto por parte del Órgano Administrativo, la

diferencia entre una anulación y una revocatoria del acto

45

administrativo, es que en el primero no necesariamente se

emite un nuevo acto al anulado, y en el segundo al efectuarse

la revocatoria generalmente se sustituye por un nuevo acto

válido.

Si transcurrido el plazo de 30 días, sin que se dicte la resolución que

corresponda, se tendrá por agotada la instancia administrativa y se

tiene por resuelto desfavorablemente el recurso, el interesado puede

entonces interponer el recurso Contencioso Administrativo, tal y como

lo establece el artículo 157 del Código Tributario.

46

Esquema del recuso de revocatoria en materia

tributaria.

Fuente: Calderón, 2005:29

Recurso de Revocatoria Tributario Articulo 154 del código Tributario

Plazo para plantearlo: 10 días contados a partir del día siguiente de resolver

El órgano subordinado debe resolver el recurso: plazo 15 días

Puede resolver: “No le da trámite al recurso planteado”

Puede resolver: “dándole tramite al recurso” (si no resuelve se tiene por

otorgado)

En este caso puede ocurrir directamente ante el superior dentro de 3 días

El superior jerárquico pide informe y si cree conveniente pide el expediente

El superior resuelve:

Sin lugar: multa

Q. 1,000.00

Con lugar: deberá conocer

Eleva el expediente al superior jerárquico; plazo de 5 días de

notificada la resolución

Superior de audiencias. 1. Unidad de recursos 2. Procuraduría General de la Nación 15 días a cada institución. La primera es facultativa. (Diligencias para mejor resolver 15 días)

El superior resuelve el recurso planteado: 30 días contados desde el dictamen de la Procuraduría General

de la Nación

La resolución: 1. Revoca (es favorable)

2. Confirma (desfavorable)

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Recurso de Reposición Tributario

Doctrinariamente se le conoce como recurso de reconsideración,

también llamado: “Recurso de Gracia, nombre que en la

administración francesa se da al recurso de reposición, que se

interpone ante la misma autoridad que tomó la decisión, con la

intención de conseguir de tal autoridad, que reforme o

anule”.(Castillo,2005:694)

Es un recurso ordinario, según lo establece la Ley de lo Contencioso

Administrativo, “Los recursos administrativos de revocatoria y

reposición serán los únicos medios de impugnación ordinarios en toda

la administración pública centralizada y descentralizada o autónoma”.

(Art.17)

Es un medio de control de la Administración Pública, es el acto por

medio del cual la autoridad superior de la Administración Tributaria

vuelve a conocer de la resolución emitida, pudiendo dejarla sin efecto,

confirmándola o modificándola. Procede contra las resoluciones

originarias del Directorio de la SAT. “Este recurso lo conoce la misma

autoridad que emitió la resolución, pudiendo por medio de otra

resolución dejarla sin efecto, o confirmarla de acuerdo a los

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planteamientos del recurrente, a sus pruebas y fundamento legal”,

(Monterroso, 2009:248).

Según el Código Tributario “Recurso de Reposición. Contra las

resoluciones originarias del Ministerio de Finanzas Públicas, puede

interponerse recurso de reposición, el que se tramitará dentro de los

plazos y en la forma establecida para el recurso de revocatoria, en lo

que fuere aplicable”.(Art.158) Cuando se habla de una resolución

originaria, se refiere a una resolución principal dictada en primera

instancia por el propio Directorio.

Según el Reglamento Interno de la Superintendencia de

Administración Tributaria, en su artículo 47 indica que: “En contra las

resoluciones originarias del Directorio procede el recurso de

reposición, el cual será resuelto por el mismo Directorio.” Por lo tanto

“Si el Directorio, resolvió un Recurso de Revocatoria, interpuesto en

contra del Superintendente de la SAT, contra lo ahí resuelto no cabe

Recurso de Reposición, porque en tal caso, ya existe una resolución

firme, dictada por el Directorio, que resolvió el caso de una autoridad

subalterna”. (Apuntes de Derecho Tributario 2007: 341)

“En cuanto al carácter del recurso, hay que decir, en primer lugar, que

se trata de un recurso administrativo, previo al inicio de la vía

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económico-administrativa, y potestativo. No es simultaneable con

dicha vía económico-administrativa”. (Pérez, 1999:329). Como ya se

estableció, para agotar la vía administrativa, es necesario interponer

los recursos administrativos y verificar su tramitación hasta agotarlos.

Procedencia

El procedimiento se inicia con la interposición del recurso mediante el

memorial dirigido al Directorio cumpliendo con los requisitos

establecidos. El recurso de reposición procede contra resoluciones

originarias del órgano superior de la Superintendencia de

Administración Tributaria. Como se estableció anteriormente las

resoluciones originarias son las que emiten los órganos superiores

bajo su propia competencia ordinaria. El hecho de la obligatoriedad de resolver recursos administrativos que se plantean contra sus órganos subordinados, la resolución a los mismos no debe entenderse por una resolución originaria, pues en este caso la resolución originaria es el subordinado, no del órgano superior (Directorio), lo que normalmente está haciendo el superior es revisar la actuación del órgano subordinado y resuelve el recurso confirmando, revocando o modificando la resolución. (Calderón, 2005:187-188)

Interposición

Este recurso puede ser interpuesto por cualquier persona siempre y

cuando cumpla con el requisito de la capacidad de acuerdo al artículo

8 del Código Civil que regula: “La capacidad para el ejercicio de los

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derechos civiles se adquiere por la mayoría de edad.”, y por cualquier

persona que invoque un derecho subjetivo.

El recurso de reposición se interpone por escrito por el contribuyente,

responsable o representante legal, dentro de los diez días hábiles

siguientes al de la última notificación de la resolución desfavorable al

particular.

En cuanto al memorial de interposición, el artículo 154 del Código

Tributario establece que el recurso deberá llenar los requisitos

establecidos en el artículo 122, al igual que el recurso de revocatoria.

Se tramita a instancia de parte interesada, o sea por parte de la persona

que se considera agraviada en sus derechos, en otras palabras, por la

persona que es perjudicada con la resolución administrativa tributaria.

Trámite

El recurso se tramita de acuerdo a los plazos y en la forma establecida

del recurso de revocatoria, en lo que fuere aplicable. Después de haber

interpuesto el recurso en el plazo legal de diez días, el Directorio

cuenta con treinta días contados a partir del día siguiente de planteado

el recurso para resolverlo. La autoridad que debe resolver el recurso,

corre audiencia: a) A la dependencia que éste acuerde asignar las correspondientes atribuciones técnicas, si lo estima necesario. Este dictamen deberá rendirse dentro el plazo de quince (15) días hábiles”. b) A la Procuraduría General de la Nación. Con el dictamen anterior o sin él y en todos los casos, se dará

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audiencia a la Procuraduría General de la Nación por quince (15) días hábiles. (La Política Fiscal en Guatemala:111)

Se emita o no el dictamen de la Unidad de Dictámenes en Recursos

Administrativos de la SAT, se dará audiencia a la P.G.N. Una vez cumplido lo anterior y dentro del plazo señalado en el artículo 157 de este Código, el Ministerio de Finanzas Públicas resolverá el recurso respectivo, rechazando, confirmando, revocando o anulando la resolución recurrida. También podrá acordar diligencias para mejor resolver, para lo cual procederá conforme a lo que establece el artículo 144 de este Código. La resolución por parte del Ministerio deberá ocurrir dentro de los setenta y cinco (75) días hábiles siguientes a la fecha de que se presentó el recurso correspondiente. Si acuerda diligencias para mejor resolver, este plazo se ampliará conforme a lo que establece el artículo 144 de este Código… (C.T.Art.159)

Tal como lo indica el artículo anterior, el Directorio antes de dictar la

resolución final, podrá de oficio o a instancia de parte acordar para

mejor resolver contar con elementos de juicio suficientes para emitir

su declaración de voluntad dentro del plazo legal de 15 días hábiles.

Finalmente concluidos los trámites anteriores el Directorio resolverá

dentro de los 75 días hábiles siguientes a la fecha en que se interpuso

el recurso de reposición, cumpliendo con los requisitos establecidos en

el artículo 150 del Código Tributario.

De no resolverse el recurso de acuerdo con lo manifestado el

funcionario o empleado público será sancionado de conformidad con

lo que establece la Ley del Servicio Civil, artículo 74 y 76. 1) La

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primera vez con suspensión en el trabajo sin goce de sueldo por

quince días;

2) La segunda vez con suspensión en el trabajo sin goce de sueldo por

treinta días;

3) La tercera vez con destitución justificada de su puesto de trabajo.

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Esquema del recurso de reposición en materia

tributaria.

Fuente:Chicas, 2000:344

Interposición del recurso contra resoluciones emanadas del Directorio de la Superintendencia de

Administración Tributaria (SAT) Art. 17 del Decreto 119-96 y Art. 156

Audiencia a la Unidad de Recursos (facultativa)

Art. 169

Audiencia a la Procuraduría General de la Nación (obligatoria)

Art. 169

Diligencias para mejorar resolver Art. 144

Resolución del recurso Art. 169

Revoca Confirma No Resuelve

Queda sin afecto la resolución impugnada

Se puede acudir al contencioso

administrativo

Si en 30 días de estar en estado de resolver no lo hace, se puede: a) Esperar Indefinidamente b) Contencioso Admitivo. c) Amparo

10 D

ías

15 D

ías

15 D

ías

15 D

ías

75 D

ías

PLA

ZO

S

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Incidencias comunes a ambos Recursos Son situaciones comunes a ambos recursos o sea que pueden darse

tanto en el recurso de revocatoria como el de reposición, pero también,

puede que no se efectúen, entre los cuales se menciona:

El silencio administrativo

El silencio administrativo es una figura jurídica que se establece

cuando hay falta de resolución de algún medio de impugnación en el

tiempo legal establecido por parte de la administración pública, ante la

solicitud de peticiones del contribuyente o responsable.

Doctrinalmente se establece que: “El silencio administrativo es la

figura jurídica en la que, el órgano administrativo dotado de

competencia administrativa, no resuelve las peticiones o las

impugnaciones de los administrados”. (Calderón, 2003:322)

Requisitos del silencio administrativo

Según el Licenciado Calderón, para que se produzca la figura jurídica

del Silencio Administrativo es necesario que se den los presupuestos

siguientes: a) Que la administración pública deba legalmente hacer o resolver algo, es decir que es legalmente competente para tomar una decisión; y b) Que se encuentre en plazo fijado en la ley o reglamento y que el mismo transcurra sin que la administración se pronuncie o actúe, independientemente que exista o no un procedimiento establecido. (2003:322-323)

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Cumpliendo con estos requisitos existe silencio administrativo es

decir, un expediente que no se resuelve siendo el tiempo determinado

para ello.

Constitucionalmente todo contribuyente tiene el derecho de dirigirse

ante la Administración Pública para entablar su petición, en

consecuencia el órgano administrativo está obligado a resolver y

notificar las impugnaciones que se le presenten en el plazo establecido

en el artículo 28 de la Constitución Política. En caso no se llegare a

cumplir lo antes establecido, según el código tributario se agota la

instancia administrativa, por lo tanto el interesado puede interponer el

recurso de lo contencioso administrativo. Silencio administrativo. Transcurrido el plazo de treinta (30 días) hábiles contados a partir de la fecha en que las actuaciones se encuentren en estado de resolver, sin que se dicte la resolución que corresponde, se tendrá por agotada la instancia administrativa y por resuelto desfavorablemente el recurso de revocatoria o de reposición, en su caso, para el solo efecto de que el interesado pueda interponer el recurso de lo contencioso administrativo. (Código Tributario, Art.157).

Según el código tributario el interesado puede esperar a que el órgano

administrativo resuelva el recurso y posteriormente interponer el

contencioso administrativo, de lo contrario goza de pleno derecho a

interponer dicho recurso al finalizar los 30 días hábiles. O bien,

aplicar lo que establece el artículo 10, inciso “f” de la Ley de Amparo,

Exhibición Personal y de Constitucionalidad (acudir en Amparo).

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Inacción administrativa

La inacción se da cuando el Órgano Administrativo deje de resolver o

deje actuar en su función, en este caso, de resolver o notificar un acto

administrativo, tal y como lo establece el Licenciado Calderón: La inacción administrativa, consiste cuando la administración pública no resuelve los expedientes, en los que los particulares han realizado alguna gestión, por supuesto, no necesariamente que hayan mediado una petición del particular, pues dentro de la administración pública hay procedimientos que se inician de oficio, en este caso hay naturalmente mora o retardo en resolver, y se cae dentro de la figura jurídica del silencio administrativo. (Calderón, 2003:320)

La mora y el retardo

Somos del criterio que la mora y el retardo se dan dentro de la administración pública, en aquellos casos en que el órgano administrativo inicia procedimientos de oficio, o bien cuando la administración no cumple dentro del procedimiento administrativo con algunos trámites que necesariamente debe cumplir; en el primer caso no ha mediado ni petición del particular ni ha impugnado una resolución o acto de la misma; y, en el segundo se trata de trámites dentro del procedimiento, por ejemplo, en los recursos administrativos de alzada, cuando el subordinado no eleva el expediente al superior, condición necesaria para que el recurso se resuelva. (Calderón, 2003:321)

Según esta doctrina se entiende que el retardo y la mora se dan cuando

el contribuyente o responsable no ha sido notificado de un

procedimiento dictado por el órgano administrativo competente, o

bien por no cumplir con los plazos y trámites establecidos en la norma

tributaria. En el caso de que haya procedimientos de oficio y la

Administración Pública no cumple con el trámite correspondiente, en

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este caso la mora o el retardo perjudican a la propia administración

por no cumplir o bien por el retardo del procedimiento.

Enmienda y Nulidad

Según lo que establece el Código Tributario, la Administración

Tributaria, o la autoridad superior jerárquica, de oficio o a petición de

parte podrá enmendar o declarar la nulidad del procedimiento en

cualquier estado del proceso, por lo tanto se explica lo siguiente:

Enmienda

Según Gladys Monterroso la enmienda es un medio de defensa que

puede invocar el contribuyente, para el efecto establece lo siguiente: …es una serie de actos que conforman un procedimiento administrativo por medio del cual de oficio o a solicitud de parte, la Administración Tributaria al existir error en el procedimiento, corrige sus actuaciones y por lo tanto deja sin efecto lo actuado regresando al momento en que se cometió el error, aquí no es atacado el fondo del asunto, solo la parte procedimental. (Monterroso, 2009:251)

Procede la enmienda cuando se haya cometido error esencial que

vulnere los derechos de los contribuyentes o responsables en cuanto a

las formalidades del proceso, de conformidad con lo que regula el

Código Tributario: “1. Enmendar el trámite, dejando sin efecto lo

actuado, cuando se hubiere incurrido en defectos y omisiones de

procedimientos”. (Art.160)

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Nulidad

Según lo que establece el Código Tributario, es procedente: “2.

Declarar la nulidad de actuaciones cuando se advierta vicio sustancial

en ellas”. (Art.160, inciso 2) Se entiende por vicio sustancial cuando

se violen garantías constitucionales o disposiciones legales por lo

tanto el contribuyente solicita se anule el procedimiento, a modo de

dejar sin efecto lo actuado por la Superintendencia de la

Administración Tributaria.

Tanto la enmienda como la nulidad pueden afectar la totalidad de un

expediente o bien sólo una parte del mismo, la ley señala: “En

cualquiera de ambos casos, podrá resolverse la enmienda o la nulidad

de la totalidad o de parte de una resolución o actuación. En ningún

caso se afectará la eficacia de las pruebas legalmente rendidas”. (C.T.

Art. 160) Y se complementa con indicar: “La Administración

Tributaria resolverá la enmienda o la nulidad dentro del plazo de

quince (15) días de su interposición. Esta resolución no será

impugnable”. (C. T. Art. 160 último párrafo)

Aclaración y Ampliación

El órgano administrativo después de dictar una resolución, que

resuelve el recurso de revocatoria o de reposición, no admite más

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recursos sobre los mismos, es decir allí se agota la vía administrativa,

por lo tanto el contribuyente o responsable afectado de una resolución,

únicamente podrá interponer los remedios administrativos de

Aclaración y/o Ampliación. “Cuando los términos de un auto o de una

sentencia sean oscuros, ambiguos o contradictorios, podrá pedirse que

se aclaren. Si se hubiere omitido resolver alguno de los puntos sobre

que versare el proceso, podrá solicitar la ampliación”. (C.P.C.M. Art.

596)

Agotamiento de la vía Administrativa e Instancia

posterior a ambos recursos Agotamiento de la vía administrativa

El ordenamiento jurídico procesal impone como un presupuesto

necesario de aceptación del proceso contencioso administrativo el

agotamiento de la vía administrativa, o sea que es indispensable

efectuar los recursos anteriormente vistos ante sus propias

dependencias hasta agotar la vía administrativa.

Por ejemplo si se trata del recurso de revocatoria: f) Agotamiento de la vía administrativa. Con el recurso de revocatoria planteado y lo resuelto por el órgano Superior de la administración tributaria, se agota la vía administrativa, recordemos que la resolución que emite el superior jerárquico de la administración tributaria no es originaria de éste, si no es originaria del subordinado, razón por la que no es procedente plantear el recurso de reposición contra esta resolución. (Calderon,2005:187)

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Y en caso se trate del recuso de reposición: f) Agotamiento de la vía administrativa. En el presente caso con la resolución del recurso de reposición planteado y resuelto la resolución causo estado, se agota la vía administrativa, pues no existe recurso administrativo pendiente, la opción que tiene el particular, si no está conforme con lo resuelto por el órgano superior de la administración tributaria, es acudir a la vía judicial. Dos formas existen en este recurso para dar por agotada la vía administrativa, en primer lugar por lo resuelto del recurso planteado en forma desfavorable y por haber transcurrido los treinta días que tiene el órgano superior de la administración tributaria para resolver y no resolvió, en este último caso se tiene por resuelto en forma desfavorable el recurso y por agotada la vía administrativa, para el solo efecto de poder acudir a la vía judicial, a través de lo Contencioso Administrativo.(Calderon,2005:191)

Referente a las citas anteriores se llega a la conclusión de que el

requisito de admisibilidad de la demanda en el proceso contencioso

administrativo es haber agotado la vía administrativa, así que

cualquier sujeto que desee ejercer una pretensión frente a la

Administración no podrá optar libremente entre la vía administrativa y

la judicial, sino que le corresponde iniciar directamente la fase

administrativa y debatir allí su pretensión hasta agotar la instancia, ya

que el particular que inicie o pretenda iniciar una instancia posterior,

en este caso el proceso contencioso administrativo, sin agotar dicha

vía, será considerado como improcedente.

Agotar la vía administrativa es dar a la Administración Pública la

posibilidad de revisar los actos o decisiones administrativas, subsanar

errores y promover el autocontrol jerárquico de lo actuado por

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instancias inferiores, concluido con esto, el interesado podrá recurrir

ante el órgano jurisdiccional correspondiente.

Instancia posterior a ambos recursos

Lo que procede después de agotar la vía administrativa es el recurso

de lo Contencioso Administrativo o proceso de lo contencioso

administrativo, tal y como lo denomina el artículo 167 del Código

Tributario, ante el órgano jurisdiccional competente, por lo tanto la

Constitución Política establece lo siguiente:

Tribunal de lo Contencioso-Administrativo. Su función es de controlar la juridicidad de la administración pública y tiene atribuciones para conocer en caso de contienda por actos o resoluciones de la administración y de las entidades descentralizadas y autónomas del Estado, así como en los casos de controversias derivadas de contratos y concesiones administrativas. Para ocurrir a este Tribunal no será necesario ningún pago o caución previa. Sin embargo, la ley podrá establecer determinadas situaciones en las que el recurrente tenga que pagar intereses a la tasa corriente sobre los impuestos que haya discutido o impugnado y cuyo pago al Fisco se demoró en virtud del recurso. Contra las resoluciones y autos que pongan fin al proceso, puede interponerse el recurso de casación. (Art. 221)

Es necesario establecer la diferencia entre la vía administrativa, que

son aquellos recursos que se interponen ante la Administración

Pública, ya sea ante el mismo órgano que dictó el acto administrativo

o ante el superior jerárquico; y la vía jurisdiccional, en este caso el

recurso contencioso administrativo, que es el medio del cual dispone

el interesado o afectado de una resolución para someterlo ante el

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Tribunal de lo Contencioso Administrativo, con la finalidad de que

esta sea satisfecha mediante una sentencia.

Por lo tanto en los recursos administrativos la administración actúa en

ejercicio de su función y el pronunciamiento que dicta es siempre un

acto administrativo, en cambio en los recursos contenciosos, el órgano

competente actúa en función jurisdiccional y la resolución constituye

una sentencia.

El código tributario regula lo concerniente a la procedencia de este

recurso:

Procedencia del recurso y plazo de interposición. Contra las resoluciones de los recursos de revocatoria y de reposición dictadas por la Administración Tributaria y el Ministerio de Finanzas Públicas, procederá el recurso Contencioso Administrativo, el cual se interpondrá ante la Sala que corresponda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo integrada con Magistrados especializados en materia tributaria preferentemente. El plazo para interponer el recurso Contencioso Administrativo será de treinta días (30) hábiles, contados a partir del día hábil siguiente a la fecha en que se hizo la última notificación de la resolución del recurso de revocatoria o de reposición en su caso. (Art.161 primer párrafo)

Según lo antes mencionado, queda establecido en este artículo la

creación de las Salas del Tribunal de lo Contencioso Administrativo,

de acuerdo al número de salas que la Corte Suprema de Justicia estime

conveniente.

Actualmente la Sala Primera y Quinta conocen de todos los asuntos de

la Administración Pública, mientras las Salas Segunda, Tercera y

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Cuarta conocen de los asuntos que se originan de la aplicación de las

leyes tributarias.

Mediante acuerdo número 30-92 de la Corte Suprema de Justicia del

28 de septiembre de 1992 se creó la Sala Primera y Sala Segunda del

Tribunal de lo Contencioso; la Sala Tercera se creó por medio del

Acuerdo 16-2003 de la C.S.J.; y según el artículo 1 y 2 del Acuerdo

número 32-2007 de la C.S.J. se creó las Salas Cuarta y Quinta del

Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

El tribunal de lo contencioso Administrativo en Guatemala es un

órgano colegiado integrado por tres magistrados de igual categoría,

según lo establece el artículo 87 de la Ley del Organismo Judicial, por

lo tanto la naturaleza del Tribunal de lo Contencioso es ser un órgano

jurisdiccional, porque está encuadrado entre los órganos colegiados,

además tiene una jurisdicción exclusiva porque conoce las contiendas

derivadas de actuaciones de la Administración Pública

El memorial de demanda deberá contener los requisitos mínimos que

establece el artículo 28 de la Ley de lo Contencioso Administrativo y

le faculta a la Sala rechazar de oficio las demandas que no contengan

tales requisitos, según lo establece el artículo 161 del código

tributario.

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El código tributario también establece: “No pago previo ni caución.

Para impugnar las resoluciones administrativas en materia tributaria

no se exigirá al contribuyente pago previo, ni garantía alguna”.

(Art.166). Es decir que para recurrir al Tribunal de lo Contencioso

Administrativo no es necesario ningún pago previo, según el principio

de solve et repete, esto en concordancia con lo que regula la

Constitución en su artículo 28.

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Conclusiones

El procedimiento administrativo en general se inicia a través

de la interposición de los recursos, medios de impugnación o

medio de defensa, como lo son el de revocatoria que procede

contra aquellas resoluciones administrativas que emite un

órgano subordinado; y el de reposición que procede en contra

de aquellas resoluciones administrativas que no tiene órgano

superior.

El Código Tributario faculta a la Administración Tributaria de

oficio o a petición de parte enmendar cuando hubiere incurrido

en omisiones o defectos de procedimiento, y de igual manera

declarar la nulidad cuando se violen garantías constitucionales

en las actuaciones administrativas.

Cuando se habla del agotamiento de la vía administrativa se

refiere a la necesidad de finalizar o terminar con los recursos

de revocatoria o reposición en la vía administrativa, o bien por

no dictar resolución transcurridos 30 días, a partir de la fecha

en que el expediente se encuentre en estado de resolver es

decir el silencio administrativo.

66

Referencias

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Guatemala: Editorial Estudiantil FENIX.

Calderón, H. (2005). Derecho procesal administrativo.(6ª.ed.).

Guatemala: Litografía Orión.

Castillo, J. (2005). Derecho procesal administrativo guatemalteco.

(16ª.ed.). Guatemala: USAC.

Chicas, J. (2007). Apuntes de derecho tributario y Legislación

Fiscal

(nueva.ed.). Guatemala. USAC

Comisión preparatoria del Pacto Fiscal. (2000). La Política Fiscal

en Guatemala. Primera Edición. Guatemala: SAT

Monterroso, G. (2009). Fundamentos tributarios. Sistema

tributario de la república de Guatemala.(3ª.ed.).Guatemala:

Comunicación gráfica G&A

67

Pérez, F. (1999). Derecho Financiero y Tributario. Madrid

(España): Editorial Civitas.

Santiago, E. (2007). Derecho Tributario. Guatemala: SR Editores.

Diccionarios Diccionario de Ciencias Jurídicas, Políticas y Sociales, 23ª

Edición, (1996). Argentina: Editorial Heliasta S.R.L.

Diccionario Jurídico Elemental (2001). Argentina: Editorial Heliasta S.R.L. Legislación

Acuerdo número 30-92 de la Corte Suprema de Justicia

Acuerdo número 16-2003 de la Corte Suprema de Justicia

Acuerdo número 32-2007 de la Corte Suprema de Justicia

Código Civil, Decreto Número 106

68

Código Procesal Civil y Mercantil, Decreto Número 107

Código Tributario, Decreto número 6-91 del Congreso de la

República de Guatemala

Constitución Política de la República de Guatemala. Asamblea

Nacional Constituyente 1985.

Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad,

Decreto 1-86 Asamblea Nacional Constituyente

Ley de lo Contencioso Administrativo, Decreto número 119-96 del

Congreso de la República de Guatemala

Ley Orgánica de la Procuraduría General de la Nación, Decreto

512 del Congreso de la República de Guatemala

Ley Orgánica de la Superintendencia de Administración Tributaria,

Decreto número 1-98 del Congreso de la República de Guatemala

Ley del Organismo Judicial, Decreto Número 2-89 del Congreso

de la República de Guatemala.

69

Reglamento Interno de la Superintendencia de Administración

Tributaria del Directorio de la SAT, Acuerdo número 2-98.

Internet

Fuente no firmada

Portal de la SAT: http://portal.sat.gob.gt/sitio/index.php/institucion/organizacion/25-organizaci/743-funcionarios-superiores.html